ABORDĂRI INTERNAŢIONALE sI NAŢIONALE PRIVIND EVALUAREA IMOBILIZĂRILOR CORPORALE ÎN CONTABILITATE
În legatura cu evaluarea imobilizarilor corporale prezinta interes redarea unor aspecte de detaliu asa cum
sunt normalizate prin Standardul de Contabilitate International nr.16 "Imobilizari corporale" privind contabilitatea
imobilizarilor.
Un element al terenurilor si mijloacelor fixe care este recunoascta ca activ trebuie masurat initial la costul
sau
Costul unui element al terenurilor si mijloacelor fixe este format din pretul de cumparare, taxele vamale,
taxele nerecuperabile, precum si toate celelalte cheltuieli direct legate de punerea în functiune a activului; toate
reducerile comerciale sunt scazute pentru calculul pretului de cumparare. Exemple de costuri direct atribuibile sunt:
(a) costul de amenajare a amplasamentului;
(b) costuri initiale de livrare si manipulare;
(c) costuri de montaj;
(d) onorariile ar 959c23j hitectilor si inginerilor etc.
(e) Costurile estimate pentru demontarea si mutarea acticului, respectiv costurile de restaurare a
amplasamentului, în masura în care costul este recunoscut ca un provizion pe baza IAS 37
"Provizioane, active si datorii contingente".
Cheltuielile administrative si celelelte cheltuieli de regie nu sunt un component al costului terenurilor si
mijloacelor fixe, numai daca ele pot fi direct atribuite achizitionarii activului sau punerii în funcstiune a acestuia. În
mod similar, costurile de constituire si costurile care preced productia nu sunt parte a costului activului, numai daca
ele sunt necesare pentru punerea în functiune a activului. Pierderile initiale din exploatare efectuate înainte ca
activul sa atinga parametrii planificati sunt recunoscute ca si cheltuiala.
Costul unui mijloc fix construit în regie proprie este determinat folosind aceleasi principii ca si pentru un
activ achizitionat. Astfel, daca întreprinderea produce active similare, în scopul comercializarii, în cadrul unor
tranzactii normale, atunci costul activului este de obicei acelasi cu costul de productie a acelui activ destinat vânzarii
(vezi IAS 2 "Contabilitatea stocurilor"). Prin urmare, orice profituri interne sunt eliminate în calculul costului
acesteui activ. În mod similar, cheltuiala reprezentând rebuturi, manopera sau alte resurse peste limitele acceptate ca
fiind normale, precum si pierderile care au aparut în cursul constructiei în regie proprie a activului nu este inclusa în
costul activului. IAS 23 "Costurile îndatorarii", stabileste criteriile care trebuie îndeplinite înainte ca si cheltuiala cu
dobânda sa fie inclusa în costul mijlocului fix.
Valoarea contabila a terenurilor si mijloacelor fixe poate fi diminuata cu valoarea corespunzatoare a
subventiilor guvernamentale, în conformitate cu IAS 20 "Contabilitatea subventiilor guvernamentale si prezentarea
informatiilor referitoare la asistenta guvernamentala".
Exemplu. În anul N o societate A achizitioneaza de la alta societate B o linie tehnologica pentru extractia
titeiului, durata de viata utila 15 ani, amortizata liniar. Cheltuielile legate de achizitie sunt:
Costul de achizitie al utilajului 50 000 000 lei
Cheltuieli cu proiectul de amplasare 5 000 000 lei
Taxe vamale 10 000 000 lei
Cheltuieli cu montarea liniei 14 000 000 lei
Cheltuieli cu reclama 25 000 000 lei
Cheltuieli cu dobânzi la linia de credit 16 000 000 lei
Întreprinderea estimeaza ca la terminarea extractiei va efectua cheltuieli cu demontarea, mutarea si
restaurarea amplasamentului în valoare de 30.000.000 lei.
Costul de achizitie al utilajului 50 000 000 lei
Cheltuieli cu proiectul de amplasare 5 000 000 lei
Taxe vamale 10 000 000 lei
Cheltuieli cu montarea liniei 14 000 000 lei
Costurile estimate cu demontarea, mutarea si restaurarea activului (IAS 37) 30 000 000 lei
COST DE ACHIZIŢIE 109 000 000 lei
Cheltuielile ulterioare privind terenurile si mijloacele fixe sunt recunoscute ca activ numai atunci când
acea cheltuiala îmbunatateste starea respectivului activ fata de performanta estimata initial. Exemple de îmbunatatiri
care duc la cresterea de beneficii economice viitoare sunt:
(a) modificarea unui mijloc fix pentru a-i extinde durata de viata utila, incluzând sporirea capacitatii
acesteia;
(b) modernizarea unor componente ale mijloacelor fixe, cu scopul de a obtine îmbunatatiri substantialew
ale capacitatii productiei;
(c ) adoptarea unui nou proces de productie care permite reducerea substantiala a cxosturilor de exploatare
estimate initial.
Cheltuielile privind reparatiile sau întretinerea terenurilor si mijloacelor fixe sunt facute cu scopul de a
obtine sau de a pastra nivelul beneficiilor economice viitoare, pe care o întreprindere se asteapta sa le obtina pe baza
performantelor estimate initial. Prin urmare, acestea sunt înregistrate în contabilitate ca si cheltuieli, atunci când au
loc. De exemplu, costul întretinerii sau al reparatiilor generale pentru terenurile si mijloacele fixe se înregistreaza
drept cheltuiala, atunci când, mai degraba restabileste dacât îmbunatateste performantele estimate initial
Unele componente importante din cadrul terenurilor si mijloacelor fixe pot necesita înlocuiri la intervale
regulate de timp. De exemplu, un furnal necesita recaptusirea peretilor dupa un anumit numar de ore de functionare;
interiorul unui avion (scaunele si tapiteria) necesita înlocuirea de câteva ori în timpul duratei de viata a aeronavei.
Aceste componente sunt contabilizate ca active distincte, pentru ca ele au durate de viata utila diferite de cea a
activului din care fac parte. Prin urmare, în cazul în care criteriile de recunoastere sunt îndeplinite, atunci cheltuiala
efectuata pentru înlocuirea si renovarea unei componente este contabilizata ca o achizitie a unui activ distinct, iar
componenta înlocuita este scoasa din evidenta.
Evaluarea ulteriora recunoasterii initiale
Tratamentul contabil de baza. Ulterior recunoasterii initiale ca activ un element de terenuri si mijloace
fixe trebuie înregistrat la cost sau mai putin amortizarea cumulata aferenta si orice pierderi cumulate din depreciere.
Tratamentul contabil alternativ. Ulterior recunoasterii initiale ca activ un element de terenuri si mijloace
fixe trebuie înregistrat la valoarea reevaluata care reprezinta valoarea justa la momentul reevaluarii, mai putin orice
amortizare ulterioara cumulata aferenta si pierderile ulterioare cumulate din depreciere. Reevaluarile trebuie
efectuate cu suficienta regularitate an asa fel încât valoarea contabila sa nu difere în mod semnificativ de valoarea
care poate fi determinata pe baza valorii juste la data bilantului.
În cazul în care valoarea contabila a unui activ este majorata ca urmare a unei reevaluari, aceasta
majorare trebuie înregistrata direct în creditul conturilor de capital propriu sub titlul Diferente din reevaluare. Cu
toate acestea, majorarea constatata din reevaloare trebuie recunoscuta ca venit în masura în care aceasta
compenseaza o descrestere din reevaluarea aceluiasi activ recunoscuta anterior ca o cheltuiala.
În cazul în care valoarea contabila a unui activ este diminuata ca rezultat al unei reevaluari, aceasta
diminuare trebuie recunoscuta ca o cheltuiala. Cu toate acestea, o diminuare rezultata din reevaluare trebuie scazuta
direct din surplusul din reevaluare corespunzator aceluiasi activ, în masura în care diminuarea nu depaseste
valoarea înregistrata anterior ca surplus din reevaluare.
. Valoarea amortizabila a unui element de terenuri si mjiloace fixe trebuie alocata în mod sistematic pe
parcursul duratei de viata utila a activului. Metoda de amortizare folosita trebuie sa reflecte modul în care beneficiile
economice aduse de aceste active sunt consumate de catre întreprindere. Valoarea amortizarii corespunzatoare
fiecarei perioade trebuie recunoscuta ca o cheltuiala, cu exceptia cazului în care ea este inclusa în valoarea
contabila a unui alt activ.
Durata de viata utila a unui element de terenuri si mijloace fixe trebuie revizuita periodic si, daca
estimarile sunt semnificativ diferite de cele efectuate anterior, atunci cheltuiala cu amortizarea corespunzatoare
perioadei curente si perioadelor viitoare trebuie ajustata
Metoda de amortizare aplicata activelor trebuie revizuita periodic si, daca se constata o modificare
semnificativa în modelul estimat al beneficiilor economice aduse de acele active, atunci metoda trebuie schimbata
pentru a reflecta aceasta modificare. Când apare necesitatea schimbarii metodei, atunci este necesara si modificarea
estimarilor contabile si deci, cheltuiala cu amortizarea corespunzatoare perioadei curente si perioadelor viitoare
trebuie ajustata.
Un element al terenurilor si mijloacelor fixe trebuie eliminat din bilant, atunci când acesta este cedat sau
când este scos di uz definitiv si nu se mai asteapta obtinerea unor beneficii economice viitoare în urma cedarii
acestuia.
Câstigurile sau pierderile obtinute în urma casarii sau cedarii unui element de terenuri si mijloace fixe
trebuie determinate ca diferenta între încasarile nete estimate din cedare si valoarea contabila a activului, si trebuie
recunoscute ca venit sau ca si cheltuiala în contul de profit si pierdere.
Pentru contabilitatea din România, potrivit Legii nr.15/1994 si Ordinului Ministrului Finantelor nr. 746/9
iunie 1994 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr.15/1994, amortizarea capitalului angajat
si imobilizat în active corporale (mijloace fixe) se stabileste în functie de valoarea de intrare, cu urmatoarele
semnificatii concrete:
a) valoarea ramasa actualizata, stabilita în conformitate cu prevederile Hotarârii Guvernului nr. 26/1992
privind reevaluarea unor active si pasive ca urmare a unificarii cursurilor de schimb ale leului si regimului de preturi
si tarife în aceste conditii, la data înregistrarii în contabilitate a operatiunii de reevaluare. Ulterior la hotarârea de mai
sus s-a adaugat Hotarârea de Guvern nr. 500/1994 privind reevaluarea imobilizarilor corporale si modificarea
capitalului social;
b) pretul de achizitie (dupa paXěXěXrerea noastra costul de achizitie) pentru mijloacele fixe procurate cu titlu
oneros;
c) costul de productie pentru mijloacele fixe construite sau produse de unitatea patrimoniala. Acest cost
cuprinde: costul de achizitie al materiilor prime si materialelor consumate, celelalte cheltuieli directe de productie,
cota cheltuielilor indirecte de productie determinate si repartizate rational (proportional cu gradul de folosire a
activitatii) asupra produsului fabricat sau construit si dobânzile aferente perioadei de fabricatie, în cazul bunurilor
materiale si lucrarilor cu ciclu lung de fabricatie;
d) valoarea de piata, pentru mijloacele fixe dobândite cu titlu gratuit, estimata la înscrierea lor în activ pe
baza propunerilor facute de specialisti si pe baza aprobarii adunarii generale a actionarilor sau asociatilor, la
societatile comerciale respectiv consiliul de administratie la regiile autonome sau institutii publice, tinând seama de
valoarea mijloacelor fixe cu caracteristici identice sau similare si gradul de uzura fizica a mijloacelor fixe primite;
e) valoarea de aport acceptata de parti, pentru mijloacele fixe intrate în patrimoniu cu ocazia asocierii,
fuziunii etc, conform prevederilor din statute sau contracte, determinata prin expertiza;
f) valoarea determinata prin însumarea cheltuielilor efective pentru realizarea lor inclusiv cota - parte din
cheltuielile comune efectuate în limita sumelor prevazute în devizul general în cazul investitiilor puse în functiune
total sau partial, carora nu li s-au întocmit formele de înregistrare ca mijloace fixe. Aceasta valoare se stabileste pe
baza procesului - verbal de predare - primire încheiat între constructor si beneficiar. La terminarea investitiilor si
trecerea lor în categoria mijloacelor fixe, valoarea de intrare se determina prin adaugarea eventualelor cheltuieli
efectuate între data punerii în functiune si data întocmirii procesului - verbal de punere în functiune;
g) valoarea reevaluata de catre agentii economici primitori în conformitate cu prevederile Hotarârii
Guvernului nr. 26/1992, pentru mijloacele fixe aflate în administrarea institutiilor publice la data de 1 ianuarie 1994 si
transferate societatilor comerciale cu capital integral sau majoritar de stat, precum si regiilor autonome;
h) valoarea obtinuta prin înmultirea numarului de metri al adâncimii de la care se exploateaza, cu pretul
mediu efectiv realizat per metru forat, în anul anterior trecerii în categoria de mijloace fixe, la sondele de exploatare
sapate în conditii asemanatoare, în cazul sondelor provenite din lucrari de foraj executate pentru explorari si
prospectiuni geologice, care au dat rezultate si vor fi folosite în scopuri de productie. Pentru sondele de titei si gaze
provenite din lucrarile de foraj executate în vederea explorarii si prospectiunii geologice valoarea de intrare se
stabileste în aceleasi conditii ca mai sus;
i) totalul cheltuielilor efectuate, inclusiv cheltuielile necesare trecerii în regim de productie (dotare cu cale
ferata, aeraj, alte dotari tehnice) pentru mijloacele fixe rezultate din lucrari miniere, executate pentru explorari si
prospectiuni geologice care au dat rezultate;
j) costul de productie al animalelor pentru carne la care se adauga sporurile de pret în functie de categoria
biologica, pentru animalele de reproductie;
k) în cazul în care s-au executat lucrari de modernizare sau de adaugare a unor accesorii, aparate de
masurare sau control, ori alte parti componente ale mijloacelor fixe, costul acestora se include în valoarea contabila
de intrare, majorând-o în mod corespunzator.
|
