AUDITUL FINANCIAR - EXPRESIE A EXTERNALIZĂRII CONTROLULUI

Conceptul de audit fianaciar

Într-un mediu de afaceri dinamic aflat într-o stare de continua cautare, entitatile patrimoniale se confrunta cu probleme deosebite, noi, pentru care managementul trebuie sa gaseasca solutii salvatoare, ce nu de putine ori sunt pline de ingeniozitate. Pietele sunt într-o continua framântare, firmele devenind peste noapte deosebit de atractive sau fara nici un sprijin din partea propriilor lor investitori, si asta nu de putine ori doar în urma unui "zvon".

Într-o asemenea conjunctura, pentru a pasi pe trepte mai înalte sau doar pentru a supravietui, "imaginatia ingineriei financiare moderne reclama, la rândul ei, o informatie contabila în absenta normalizarii si a doctrinei contabile". Contabilitatea, ca joc social, îsi defineste în procesul de construire a informatiei financiare propriile reguli. Standardele internationale, ca regului normalizatoare ale contabilitatii, vin sa amelioreze productia de informatii contabile si sa reduca diferentele ce pot aparea în situatiile financiare, astfel încât acestea sa reflecte cu fidelitate realitatea economica.

În afara de faptul ca profesia contabila trebuie sa participe activ la procesul de normalizare a contabilitatii, este absolut necesar ca producatorul de informatii contabile sa manifeste profesionalism, sa fie obiectiv în aprecierile pe care le face, cât si în momentul în care înregistreaza aceste aprecieri.

Din punct de vedere teoretic afirmatiile sunt valabile, dar practic nu este greu de argumentat ca exista o nota de subiectivism, care este de multe ori de neevitat. Aceasta nota de subiectivism a producatorilor de informatii contabile, este generata de doi factori:

natura umana- care este o subiectivitate naturala;

atasamentul fata de societate-care duce la o subiectivitate de atasament.

Apare astfel un conflict potential de interese între producatorii de informatie contabile si între utilizatorii sai. Utilizatorii de informatii financiar contabile manifesta o lipsa de încredere si de scepticism fata de producatorii de situatii financiare, considerând ca acestia nu sunt independenti fata de operatiunile efectuate si situatiile financiare prezentate, punîndu-le la îndoiala impartialitatea si obiectivitatea si uneori chiar si calitatile moral profesionale.

A aparut astfel necesitatea ca între producatorii si utilizatorii de situatii financiare, sa se interpuna o noua categorie profesionala-auditorii financiari, care au menirea sa controleze situatiile financiare si sa formuleze o opinie independenta despre realitatea si corectitudinea datelor prezentate în situatiile anuale de sinteza.

Auditul financiar este un proces sistematic de obtinere si evaluare obiectiva a probelor, privind asertiunile referitoare la tranzactiile si evenimentele derulate într-o entitate patrimoniala, pentru confirmarea gradului de corespondenta dintre aceste asertiuni, stabilirea criteriilor ce au stat la baza lor si comunicarea rezultatelor utilizatorilor interesati.

Obiectivul primordial al auditului financiar, este exprimarea de catre un auditor financiar independent, a unei opinii, potrivit careia situatiile financiare au fost întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru general de raportare identificat (Standardele Iternationale de Contabilitate).

În economia concurentiala, elemetele controlului exercitat de autoritatile publice se combina cu elementele pietei, interventia statului în economie este tot mai limitata, guvernul nemaiavând nici sarcina nici responsabilitatea de a garanta informarea corecta a tuturor partenerilor pietei libere. În acelasi timp, controlul propriu al entitatilor patrimoniale nu este suficient de independent fata de obiectul si subiectul controlat.

Transparenta afacerilor a presupus accesul liber, neângradit la informatii corecte despre pozitia financiara a entitatilor patrimoniale. În acest context s-a dezvoltat în toate tarile democratice, auditul financiar, ca o forma a controlului extern, postoperativ, independent fata de autoritatea publica si fata de entitatea patrimoniala, exercitat de catre profesionisti reuniti în organizatii profesionale. Auditorii financiari sunt cei care legitimeaza productia de informatii contabile, garantând prin semnatura lor de certificare a conturilor, fata de utilizatori, ca situatiile financiare sunt sincere si dau o imagine fidela si corecta a rezultatului operatiunilor exercitiului si a patrimoniului.

Concomitent cu cresterea volumului si complexitatii lucrarilor contabile, cu folosirea tot mai frecventa a rationamentului profesional impus de standardele de contabilitate, sporeste si riscul de erori în interpretarea, prelucrarea, si prezentarea datelor contabile, iar implicatiile acestor dezinformari asupra utilizatorilor de informatii devin acute, având în vedere ca acestea stau la baza luarii de decizii economice. Din acest motiv, rezultatul contabil, este luat în considerare de utilizatori, dupa ce procedurile si documentele care i-au dat nastere au fost controlate si certificate de auditori financiari.

La baza adoptarii diferitelor decizii sta informarea, lecturarea situatiilor financiare ce ies din laboratorul contabilitatii, de aceea pentru a oferi sanse egale de informare, informatia contabila nu trebuie sa privilegieze o parte a utilizatorilor sai, ci trebuie sa fie neutra. Acest caracter de neutralitate, îl dobândeste dupa ce este examinata (controlata), de catre un auditor financiar. Nu putine sunt cazurile în care contabilului i se cere, sau chiar i se impune sa polueze situatiile financiare sau sa faca anumite "piruete financiare", pentru a servi intereselor unor grupuri interne. Managerii de multe ori, din dorinta de a arata un rezultat performant actionarilor, ascund unele aspecte economice care pot fi interpretabile, jonglând cu informatia financiar contabila. Iata un argument în plus, care vine sa sustina importanta si necesitatea auditului financiar, ca un control extern independent al situatiilor financiare anuale. Toate firmele deschise, listate la bursa au obligatia sa-si auditeze situatiile financiare.

Transparenta activitatii firmelor, impusa de mediul economic în care îsi desfasoara activitatea, determina ca un numar tot mai mare de societati, chiar închise sa-

si auditeze situatiile financiare, pentru a asigura utilizatorii externi si interni de informatii financiar contabile, ca acestea sunt nepartinitoare, sincere si reflecta realitatea nuda, asa cum este prezentata de contabilitate.

Mediul de afaceri românesc, privit ca un subsistem al angrenajului de afaceri international, a traversat o perioada de transformari profunde si novatoare. Firmele românesti au fost angrenate în acest proces de schimbari si transformari, care implica si o serie de riscuri inerente unor astfel de evolutii, necesitând o adaptare rapida la toate aceste schimbari.

Contabilitatea, la rândul ei, a introdus proceduri de prelucrare, control si sinteza corespunzatoare cerintelor informatiilor financiar-contabile dematerializate, reflectarii contabile a operatiunilor patrimoniale si extrapatrimoniale în conturile anuale în conformitate cu standardele internationale de contabilitate.

Un pas important în dezvoltarea activitatii de audit financiar în tara noastra, l-a constituit asimilarea Standardelor Internationale de Audit ale Federatiei Internationale a Contabililor (IFAC), inclusiv a Cadrului General al Standardelor Internationale de Audit, ca baza de efectuare a auditului financiar în România, asigurându-se astfel alinierea acestei activitati la nivel international.

Aparitia "Camerei Auditorilor Financiari din Romania" (CAFR), pe scena româneasca, cu rol de reglementare si supraveghere a activitatii de audit financiar, este benefica tinând cont ca piata serviciilor de audit este o piata în formare în România si este necesar ca aceasta sa se dezvolte pe principii sanatoase. Aceasta piata va purta multa vreme amprenta modului în care Camera Auditorilor Financiari, ca organism profesional a înteles sa asigure aplicarea standardelor si a normelor profesionale în domeniu.

Obiectivele auditului financiar

Unul din dezideratele esentiale ale economiei de piata este de a sigura o transparenta deplina a afacerilor si o informare regulata si corecta a publicului larg în ceea ce priveste activitatea entitatilor patrimoniale si "sanatatea lor financiara" .

Auditul situatiilor financiare, ca forma a controlului extern independent fata de autoritatea publica si fata de entitatile patrimoniale, prin obiectivele sale îsi propune de a asigura utilizatorii de informatii asupra:

a)      respectarii legilor si reglementarilor în vigoare în efectuarea operatiunilor patrimoniale si extrapatrimoniale;

b)      calitatii si eficientei deciziilor manageriale, prin mentionarea punctelor tari si credibilitatii si fiabilitatii situatiilor financiare, respectiv a bilantului contabil, contul de profit si pierdere si fluxurile de trezorerie;

c)      a punctelor slabe;

d)      eficientei si eficacitatii administrarii patrimoniului;

e)      utilizarii corecte a instrumentelor de gestionare a riscurilor, necesare elaboraii si adoptarii deciziilor de gestiune;

f)        identificarii precoce a riscurilor de faliment si a riscurilor de frauda la scara mare.

Aceste obiective au un caracter universal, dar se resimt cu mai multa acuitate în economiile de piata emergente, cum este cazul României, cu un nivel scazut de stabilitate si certitudine. Agentii economici care actioneaza în aceste piete, de regula cu rating mai scazut, trebuie sa dea atentie deopotriva reputatiei lor, pastrarii atractivitatii imaginii pe care si-au format-o, prestigiului si profesionalismului lor si, totodata, edificarii unui mediu de afaceri corect, stabil si echilibrat. Ei au datoria sa cunoasca si sa respecte legile pietei, între care disciplina contractuala, oscilatia fara astâmpar a contului de profit si pierdere, cumpana dintre existenta si necesarul de surse de finantare, deoarece expansiunea sau falimentul se afla pe primul plan.

În tara noastra în etapa actuala, cei trei parteneri-statul, comunitatea oamenilor de afaceri si auditorii financiari, trebuie sa-si înteleaga bine misiunea pe care o au de îndeplinit la nivelul cerut de standardele internationale, care impun o transparenta totala si o informare continua

Principiile care guverneaza misiunea de audit financiar

Principiile etice

q       independenta;

q       integritatea;

q       obiectivitatea;

q       competenta profesionala si atentia cuvenita;

q       confidentialitatea;

q       conduita profesionala;

q       standardele tehnice.

Auditorul trebuie sa-si conduca auditul în conformitate cu Standardele de Audit, fara sa se abata de la acestea. Acestea prevad ca auditorul trebuie sa planifice si sa efectueze munca de audit, cu o atitudine de scepticism profesional, având în vedere ca în unele cazuri, situatiile financiare pot contine erori semnificative, datorita unor circumstante existente.

Principiul ariei de aplicabilitate, care se refera la procedurile de audit considerate necesare pentru a atinge obiectivul auditului.

Procedurile de audit sunt:

• de fond - reprezentând teste realizate în scopul de a obtine probe de audit, care sa detecteze erori semnificative din situatiile financiare, cum ar fi teste ale detaliilor tranzactiilor si soldurilor (verificarea facturilor emise cu jurnalul de vânzari, verificarea soldului registrului de casa de la sfârsitul lunii cu soldul din balanta etc.)
• analitice - constau în analizarea indicatorilor si a tendintelor semnificative, discrepante sau sincope dintre valorile previzionate prin bugete si valorile realizate, si corelarea acestora cu alte informatii relevante;

Principiul asigurarii rezonabile, care consta în acumulare de probe suficiente pentru ca auditorul sa concluzioneze ca nu exista erori semnificative în situatiile financiare luate ca întreg. Gradul de asigurare se refera la întregul proces de audit, respectiv planificare, desfasurarea efectiva a auditului, analiza finala si elaborarea raportului final.

Principiul limitarii inerente, conform caruia exista anumite limitari inerente care afecteaza abilitatea auditorului de a detecta erori semnificative. Aceste limitari sunt cauzate de urmatorii factori:

• utilizarea testelor;
• esantionarea;
• limitarile inerente ale oricarui sistem de contabilitate si de control;
• durata auditului;
• volumul procedurilor;
• marimea firmei auditate;
• existenta de tranzactii cu parti afiliate.

Principiul responsabilitatii, conform caruia auditorul financiar este responsabil pentru formarea si exprimarea unei opinii, în timp ce responsabilitatea întocmirii situatiilor financiare revine administratorului entitatii patrimoniale auditate. Conform aceluiasi principiu, trebuie mentionat ca auditarea situatiilor financiare nu degreveaza administratorul de raspunderile sale.

Abordarea auditului conform Standardelor Internationale de Audit

Obiectivul de baza al auditului situatiilor financiare este de a da posibilitatea auditorului sa-si exprima o opinie autentica, independenta privind întocmirea situatiilor financiare, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru de raportare financiara identificat.

Auditorul în exprimarea opiniei, utilizeaza frazele:" ofera o imagine fidela" sau "prezinta în mod corect sub toate aspectele semnificative".

Auditul situatiilor financiare sporeste credibilitatea acestora în fata utilizatorilor, fiind o opinie independenta, profesionala, fara a constitui însa o garantie a viabilitatii viitoare a entitatii sau o garantie a eficientei viitoare a managementului.

Situatiile financiare auditate furnizeaza informatii de maxim interes pentru utilizatori în special cu privire la:

pozitia financiara a entitatii patrimoniale;

performantele financiare obtinute, iar dupa caz, extrapolând performantele pe care le pot obtine;

adaptabilitatea financiara la modificarile conjuncturale ale pietei;

modul de gestionare al resurselor;

capacitatea entitatii de a genera cash;

capacitatea de a rambursa obligatiile financiare;

structura capitalului propriu;

structura costurilor si capaciatatea entitatii patrimoniale de a controla marimea acestora;

echilibrul financiar, respectiv necesarul de resurse pentru dezvoltare si ascensiune;

riscurile financiare.

Atributele care fac utila informatia contabila continuta în situatiile financiare auditate sunt:

• relevanta-capacitatea informatiei de a fi utila celor care o folosesc în luarea de decizii economice. Pentru a fi relevanta informatia trebuie sa fie recenta, de actualitate. Aici exista unele decalaje care trebuiesc rezolvate între data închiderii exercitiului financiar si data întocmirii situatiilor financiare. Astfel situatiile financiare ale unui exercitiu, devin publice de regula dupa trei luni, de la încheierea exercitiului financiar. În România, situatiile financiare se depun la organele fiscale pâna la data de 30 aprilie ale anului urmator, pentru exercitiul încheiat la 31 decembrie anul precedent. Aceste decalaje exista în toate tarile, neexistând tari în care situatiile financiare ale unui exercitiu sa fie publice mai devreme de trei luni.
• fiabiliatatea-informatia contabila este fiablila daca nu cuprinde erori, sau formulari incomplete cu întelesuri multiple. Informatia trebuie sa prezinte într-o maniera corecta si clara tranzactiile si toate drepturile si obligatiile entitatii patrimoniale. Chiar daca au fost auditate, situatiile financiare contin un grad de risc, fidelitatea informatiei nefiind absoluta, nu din intentia de a însela utilizatorii, ci din dificultatile inerente ale dimensionarii exacte a tranzactiei datorate sistemului contabil. Exemplu, neînregistrarea în contabilitate a goodwill-ului, sau a unor provizioane.
• comparabilitatea-acest atribut al situtiilor financiare, fiind rezolvat o data cu introducerea Standardelor Internationale de Contabilitate, prin armonizarea diversificarii, si gasirii unui limbaj comun atât pentru forma cât si pentru continutul situatiilor financiare.
• pertinenta-atribut al informatiei contabile, care face ca situatiile financiare sa fie usor de înteles, accesibile unui grup diversificat de utilizatori, care au diferite cerinte de informare.

Cadrul general al Standardelor de Audit Nationale si Internationale

Standardele de Audit Nationale si Internationale

Standardele de audit financiar (SA), reprezinta principii, norme, proceduri si tehnici pe care auditorii trebuie sa le utilizeze si sa le aplice în examinarea situatiilor financiare si a altor documente financiar contabile si tehnico-operative, în cadrul efectuarii misiunii de audit. Aceste standarde sunt elaborate de organisme profesionale cu competenta în domeniul auditului financiar.

Din punct de vedere al organismelor care le elaboreaza, standardele de audit financiar sunt:

Nationale-elaborate de o autoritate competenta la nivel national, respectiv de un organism profesional care este Camera Nationala a Auditorilor Financiari, sub supravegherea Ministerului Finantelor Publice, a caror aplicare si satisfacere este obligatorie pentru efectuarea unui audit, sau a serviciilor conexe.

Internationale-elaborate de Federatia Internationala a Contabililor (IFAC), ce au ca obiectiv promovarea, acceptarea si respectarea acestora la nivel mondial.

Activitatea de audit financiar, este strâns legata de dezvoltarea contabilitatii românesti, care la rândul ei este strâns legata de dezvoltarile în domeniu care au loc la nivel european si international, astfel încât România sa-si poata gasi locul în economia globala care se prefigureaza.

Întreprinderile din întreaga lume întocmesc situatii financiare pentru a fi prezentate utilizatorilor externi. Desi astfel de situatii financiare pot parea similare de la o tara la alta, exista diferente cauzate de o varietate de factori sociali, economici si juridici, precum si de faptul ca anumite tari, în momentul stabilirii cerintelor nationale, au avut în vedere necesitatile diversilor utilizatori de situatii financiare.

Comitetul pentru Standarde Internationale de Contabilitate (IASC), este angajat în atenuarea acestor diferente, cautând sa armonizeze reglementarile, standardele si procedurile contabile referitoare la întocmirea situatiilor financiare, asigurând un limbaj comun pentru acestea, indiferent de tara unde sunt întocmite, cu scopul de a raspunde necesitatilor comune tuturor utilizatorilor de situatii financiare.

Categorii de standarde

Standardele de audit sunt grupate într-un numar de trei clase care formeaza cadrul general de care trebuie sa se tina cont la efectuarea fiecarei misiuni de audit. Aceste standarde pun la dispozitia auditorilor, elementele necesare începând cu angajarea auditului, acoperind tot spectrul de activitati pâna la raportul de audit.

Existe urmatoarele categorii de standarde :

Generale;

De lucru si de performanta;

De raportare.

Standarde generale

Standardul care cuprinde glosarul de termeni utilizati în activitatea de audit:

Auditul financiar - exprimarea unei opinii de catre auditor, potrivit careia situatiile financiare au fost întocmite, sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu un cadru general de raportare identificat. Pentru a exprima aceasta opinie, auditorul va folosi formula "ofera o imagine fidela" sau "prezinta în mod corect sub toate aspectele semnificative". Aceste doua tipuri de formulari sunt echivalente.

Audit intern- activitatea de evaluare si monitorizare a conformitatii si eficientei sistemelor contabile si de control intern.

Auditor-persoana sau firma, care îsi asuma responsabilitatea finala pentru audit.

Confirmare-raspunsurile primite la o investigatie efectuata. Exemplu:raspunsul primit de la clienti pentru confirmarea soldului.

Baza de date-o colectie de informatii folosita de un numar de utilizatori diferiti în diverse scopuri;

Confirmare-raspunsurile primite la o investigatie efectuata. Exemplu:raspunsul primit de la clienti pentru confirmarea soldului;

Eroare-greseala neintentionata aparuta în situatiile financiare care poate fi:-probabila-auditorul se asteapta sa o întâlnesca

-semnificativa-înregistrari contabile eronate care denatureaza informatia contabila, peste care auditorul nu poate trece;

-tolerabila-este eroarea maxim admisa, pe care auditorul o accepta, rezultatul nefiind denaturat semnificativ.

Esantionarea-alegerea dintr-un setul întreg de date, care este populatia, numai a unei parti-esantion, cu scopul de a ajunge la o concluzie.

Opinia de auditi-forma scrisa a opiniei auditorului care poate fi:

-opinie cu rezerve;

-opinie fara rezerve:

-contrara.

Prag de semnificatie-informatiile sunt semnificative, daca omiterea sau declararea lor eronata ar putea influenta deciziile economice ale utilizatorilor, decizii luate pe baza situatiilor financiare.

Probele de audit-informatiile si documentele detinute de auditor pentru sustinerea opiniei formulate.

Risc de audit-riscul ca un auditor sa exprime o opinie de audit incorecta atunci când exista erori semnificative în situatiile financiare.

Scrisoare de misiune-documentul care confirma aceeptarea de catre auditor a efectarii auditului.

Suficienta-masura cantitatii probelor de audit.

Tehnici de audit-instrumentele de lucru si procedurile utilizate, ex. tehnica sondajului, verificarea încrucisata , confirmari, etc.

Cadrul general al activitatilor.

Scopul acestui standard este de a descrie cadrul general în care fiecare standard de audit este emis cu privire la activitatile ce pot fi efectuate de auditorii financiari. Astfel activitatile ce pot fi efectuate de un auditor financiar sunt:

a)      auditarea situatiilor financiare care sunt întocmite în conformitate cu una sau cu o combinatie din urmatoarele:

-standardele nationale de contabilitate;

-standardele internationale de contabilitate;

-cu un alt cadru general de raportare financiara cu caracter

obligatoriu;

Situatiile financiare cuprind: bilantul, contul de profit si pierderi, situatia fluxurilor de numerar, situatia modificarii capitalurilor proprii , situatia politicilor contabile si note explicative

b)      servicii conexe care cuprind:

-revizuirile;

-procedurile agreate;

-compilari.

Revizuirile situatiilor financiare, care consta într-un examen limitat, care nu îi cere auditorului sa foloseasca toate procedurile pentru un audit.

Cea ce i se cere auditorului în cadrul unei revizuiri, este de a stabili daca situatiile financiare nu sunt întocmite sub toate aspevtele semnificative în conformitate cu un cadru general de raportare financiara cerut. Aceasta este o asigurare negativa. În cadrul revizuirilor auditorului nu i se cere sa evalueze sistemul contabil si sistemul de control extern, sa solicite confirmari de la terti, sau alte proceduri analitice. Un exemplu de revizuire este de a verifica daca situatiile financiare au fost întocmite sau nu conform ultimelor reglementari ale legii contabilitatii, sau situatia fluxurilor de numerar a fost corect întocmita. Un alt exemplu de revizuire este daca inventarierea si evaluarea patrimoniului la sfârsitul exercitiului a fost întocmite corect, în conformitate cu normele emise de Ministerul Finantelor Publice privind inventarierea anuala a patrimoniului, norme prezentate în Ordonanta de Guvern nr. 1753/2004. Deoarece nu sunt folosite procedurile specifice unei actiuni de audit, auditorul exprima o

asigurarea moderata, cu privire cu privire la faptul ca obiectul examinarii este sau nu afectat de anomalii semnificative.

Procedurile agreate, reprezinta serviciul pe care îl efectueaza auditorul, folosind numai anumite proceeduri de audit, la care partile au convenit sa raporteze si constatarile. Exemplu de proceduri agreate, este verificarea corectitudinii valorii stocurilor de materiale înscrise în balanta de verificare consolidata, prin verificarea balantelor de verificare de la filiale si a situatiei socurilor existente în evidenta tinuta de gestionari, si confruntarea acestor date. Toate constatarile auditorului sunt discutate cu partile care au cerut acest serviciu, beneficiarii raportului putând sa-si formuleze propriile lor opinii. Deoarece auditorul lucreaza numai cu informatii preluate, fara a testa gradul lor de veridicitate, auditorul face doar constatari, fara sa dea o asigurare.

Compilarile, sunt acele servicii conexe, care solicita numai valorificarea cunostintelor contabile în vederea culegerii, clasificarii si sintetizarii informatiilor contabile cuprinse în situatiile financiare. Un astfel de serviciu de compilare este sintetizarea informatiilor dintr-un bilant contabil românesc, prezentarea mai simplista a acestuia si transpunerea lui în format anglo-saxon. si în acest caz, auditorul a lucrat cu informatie contabila neverificata si testata, deci nu da nici un grad de asigurare. Utilizatorii serviciilor de compilare sunt încrezatori ca participarea unui profesionist calificat si interventiile competente au fost de natura sa consolideze aprecieri asupra carora existau îndoieli.

Standardele de lucru si de performanta

Aceste standarde cuprind proceduri, tehnici si instructiuni ce trebuiesc aplicate, descriind pasii ce trebuiesc urmati începând cu angajarea unei misiuni de audit, efectuarea lucrarilor de audit, aprecierea activitatii de audit, pâna la elaborarea raportului final.

În succesiunea lor logica aceste standarde se refera la:

Cunoasterea clientului;

Termenii angajamentului de audit;

Planificarea lucrarilor de audit;

Stabilirea pragului de semnificatie;

Esantionarea si alte proceduri selective de testare;

Probele de audit;

Procedurile de fond si analitice;

Considerarea auditului intern;

Utilizarea unui alt auditor;

Comunicarea permanenta cu conducerea;

Evaluarea riscurilor si controlul intern;

Revizuirea activitatii de audit;

Frauda si eroare;

Efectuarea ajustarilor;

• Controlul calitatii auditului;

Analiza finala.

Standardele de raportare -se refera la faptul ca auditorul pe baza probelor si concluziilor desprinse în etapa de lucru, si pe baza analizei finale a activitatii de audit, trebuie sa-si formuleze o opinie.

Conceptul care sta la baza standardelor de raportare este cel care se refera la o corecta, adevarata si sincera prezentare.

Standardele de raportare cuprind instructiuni referitoare la:

Date comparative;

Alte informatii incluse în raport în afara situatiilor financiare auditate;

Raportul de audit-forma si continut;

Evenimente ulterioare, aparute înainte si dupa emiterea raportului.

Codul privind conduita etica si profesionala în domeniul auditului financiar

Codul privind conduita etica si profesionala reprezinta "biblia" auditorului financiar. Acesta constituie baza pe care au fost fundamentate normele de etica, reguli detaliate, îndrumari, standarde de desfasurare a activitatii pentru auditorii financiari. Camera Auditorilor Financiari din România, recunoscând responsabilitatile profesiunii de auditor financiar, a elaborat codul national în consonanta cu codul international elaborat de IFAC. Profesiunea de auditor financiar la nivel mondial, se desfasoara într-un mediu caracterizat de culturi si reglementari diferite. Cu toate acestea, scopul de baza al codului trebuie respectat întotdeauna. Este convenit ca, în situatiile în care o norma nationala intra în conflict cu o prevedere a codului, norma nationala va prevala. Elaborarea codului a avut la baza faptul ca obiectivele si principiile fundamentale sunt egal valabile pentru toti auditorii financiari, indiferent de sectoarele de activitate unde desfasoara misiuni de audit. Este clar ca identitatea profesiei de auditor financiar este caracterizata la nivel mondial prin încercarea de atingere a unui numar de obiective comune si prin respectarea unor principii fundamentale în acest scop. Codul privind conduita etica si profesionala în domeniul auditului financiar recunoaste ca obiectivele profesiei de auditor financiar le reprezinta desfasurarea activitatii la cele mai înalte standarde de profesionalism, pentru a atinge cel mai înalt nivel de performanta. Codul furnizeaza îndrumari si norme profesionale referitoare la aplicarea în practica a obiectivelor si principiilor fundamentale în ceea ce priveste un numar de situatii specifice ce apar în profesia de auditor financiar.

Principiul confidentialitatii

Principiul confidentialitatii este un principiu de baza, având în vedere faptul ca auditorul are acces la toate informatiile unui client.

Conform acestui principiu, un auditor financiar:

(a) va respecta confidentialitatea informatiilor despre afacerile unui client sau angajator obtinute în decursul efectuarii serviciilor profesionale chiar si dupa ce relatia dintre auditorul financiar si client sau angajator a luat sfârsit;

(b) va divulga confidentialitatea informatiilor doar daca autoritatea specifica îi impune sau daca exista o datorie legala sau profesionala de a prezenta acea informatie;

(c) se va asigura ca angajatii aflati sub propriul control si persoanele de la care au fost obtinute sfaturi sau asistenta vor respecta principiul confidentialitatii.

"Confidentialitatea" include inutilizarea sau aparenta inutilizarii informatilor obtinute în decursul derularii îndatoririlor profesionale pentru avantajul personal sau pentru avantajul unei terte parti.

În determinarea naturii si a ariei de cuprindere a datoriei de pastrare a confidentialitatii si a circumstantelor în care prezentarea informatiilor obtinute în decursul derularii serviciilor profesionale este permisa, trebuie luate în considerare urmatoarele aspecte:

(a) interesele tuturor partilor ale caror interese ar putea sa fie afectate atunci când autoritatea de prezentare a informatiilor este data de catre client sau angajator;

(b) în cazul datoriei profesionale sau a dreptului de a prezenta informatiile:

- sa fie în concordanta cu standardele tehnice si cu cerintele etice;

- sa protejeze interesele profesionale prin procedee legale;

- sa fie în concordanta cu notiunea calitatii de membru a Camerei Auditorilor Financiari si

-sa raspunda în cazul unei anchete a unui membru sau a unei organizatii de reglementare.

Prezentarea informatiilor confidentiale poate fi ceruta de catre lege în urmatoarele circumstante si anume:

(a) pentru a obtine documente sau pentru a oferi probe în cazul procedeelor legale;

(b) pentru a prezenta autoritatilor publice adecvate încalcarile de lege care au survenit.

Principiul independentei si integritatii

Independenta este esentiala pentru un membru care îsi exercita judecata profesionala în calitate de auditor. O opinie de audit obiectiva, poate fi elaborata numai daca auditorul este complet independent fata de entitatea patrimoniala auditata. Când îsi asuma un angajament de audit, auditorii financiari trebuie sa fie si sa apara ca fiind lipsiti de orice interes care poate fi privit, indiferent de efectul lui real, ca incompatibil cu notiunile de integritate si independenta.

În cazul unei firme de audit, conducerea acesteia cere tuturor colaboratorilor, angajatilor, subcontractantilor si consultantilor sa cunoasca si sa se încadreze în regulile impuse de ghidul etic în ceea ce priveste integritatea si independenta.

Pentru a se asigura ca toti cei implicati în munca de audit sunt independenti în relatie cu clientii auditati si sunt persoane potrivite si adecvate, toti noii angajati si personalul care încep sa se implice în munca de audit precum si consultantii, sunt obligati sa semneze o declaratie în acest scop. Aceste formulare trebuie actualizate anual si întocmite pentru fiecare misiune de audit în parte.

Principiul obiectivitatii

În selectarea situatiilor si domeniilor care fac în mod specific parte din cerintele etice referitoare la obiectivitate, auditorul financiar trebuie sa acorde importanta urmatoarelor aspecte:

(a) presiuni care ar putea sa afecteze obiectivitatea, din partea conducerii entitatii auditate;

(b) caracterul rezonabil va prevala în stabilirea standardelor pentru identificarea relatiilor care afecteaza sau par sa afecteze obiectivitatea.

Pentru a-si pastra obiectivitatea auditorii financiari ar trebui sa ia în considerare anumite probleme înainte de a decide asupra acceptarii oricarui angajament de audit.

Problemele care trebuie luate în considerare se refera la:

asteptarile celor direct implicati si care au responsabilitati profesionale ce presupun implicarea acestora în activitatea de audit;

interesul public si efectul acestuia asupra activitatii de audit;

pericolele la adresa obiectivitatii care pot apare, actuale sau potentiale;

masurile de siguranta care sunt luate sau pot fi luate pentru a contracara aceste pericole.

Responsabilitatea unui auditor financiar nu presupune - în mod exclusiv - satisfacerea cerintelor unui client sau angajator individual. Standardele profesiunii de auditor financiar sunt determinate într-o mare masura de interesul public, de exemplu:

• auditorii independenti contribuie la mentinerea integritatii si eficientei situatiilor financiare prezentate institutiilor financiare în sprijinul solicitarilor de credit si actionarilor pentru obtinerea de capital;
• directorii financiari îsi desfasoara activitatea specifica la diverse niveluri în cadrul unei organizatii si contribuie la utilizarea eficienta a resurselor organizatiei;
• auditorii interni furnizeaza garantia unui sistem solid de control intern, care sporeste încrederea în informatiile financiare externe ale unitatii.
• expertii în impozite si onorarii contribuie la conferirea de încredere si eficienta sistemului de impozitare si aplicarii corecte a acestuia.
• consultantii de management au o responsabilitate fata de interesul public prin sustinerea elaborarii unor decizii solide de management.

Auditorii financiari profesionisti au un rol important în societate. Investitorii, creditorii, angajatorii si alte segmente ale comunitatii de afaceri, precum si guvernul si publicul în sens larg se bazeaza pe auditorii financiari profesionisti în ceea ce priveste o contabilizare si o raportare financiara corecte, un management financiar eficient si consultanta competenta pentru o varietate de aspecte aferente afacerii si impozitarii. Atitudinea si comportamentul auditorilor financiari profesionisti în procesul de furnizare a unor astfel de servicii au un impact asupra bunastarii economice si tarii din care fac parte.

Auditorii financiari profesionisti îsi pot mentine aceasta pozitie avantajoasa numai continuând sa furnizeze publicului serviciile specifice la un nivel care sa demonstreze ca încrederea publicului este solid fundamentata. Este în interesul profesiunii de auditor financiar la nivel mondial sa faca cunoscut utilizatorilor de servicii furnizate de auditorii financiari faptul ca aceste servicii sunt realizate la cel mai înalt nivel de performanta si în concordanta cu cerintele etice care încearca sa asigure o astfel de performanta.

Prin urmare, în procesul de formulare a codului national privind conduita etica si profesionala, organismul administrativ a luat în considerare deservirea publicului si asteptarile utilizatorilor standardelor de etica si conduita profesionala ale auditorilor financiari profesionisti. În acest mod orice diferenta între standardele asteptate si cele prescrise poate fi abordata sau explicata.

Codul privind conduita etica si profesionala în domeniul auditului financiar recunoaste ca obiectivele profesiei de auditor financiar le reprezinta desfasurarea activitatii la cele mai înalte standarde de profesionalism, pentru a atinge cel mai înalt nvel de performanta si în general pentru a îndeplini cerintele interesului public stabilite mai sus. Aceste obiective impun îndeplinirea a patru cerinte de baza:

credibilitate - în întreaga societate se manifesta nevoia de credibilitate a informatiilor si sistemelor de informatie.

profesionalism - Clientii, angajatorii si alte parti interesate au nevoie de persoane care sa poata fi identificate cu claritate ca profesionisti în cadrul domeniului de auditor financiar.

calitatea serviciilor - Este necesara asigurarea ca toate serviciile obtinute de la un auditor financiar sunt efectuate la cel mai înalt nivel de performanta.

încredere - Utilizarea serviciilor furnizate de auditorii financiari profesionisti trebuie sa poata avea încredere ca exista un cadru al conduitei eticii si profesionale care guverneaza desfasurarea acestora.

Pornind de la premiza ca România îsi continua ireversibil drumul spre economia de piata, democratica si liberala, ca reformele în economia si societatea româneasca vor continua, este de presupus ca întreprinderile se afla sub presiunea crescânda a deschiderii si transparentei. Cum contabilitatea si raportarile financiare constituie un canal semnificativ pentru realizarea acestei deschideri si a responsabilitatii, se asteapta un impact pozitiv asupra cresterii raspunderii auditorilor financiari fata de interesul public pe care îl servesc.

Declaratia de independenta

Este de mentionat faptul ca toate declaratiile trebuie sa fie completate la începutul fiecarei misiuni de audit, de catre angajati si de catre toate persoanele implicate în activitatea de audit, incluzând aici si alti colaboratori externi. Declaratiile au fost concepute astfel încât pentru fiecare raspuns afirmativ, care constituie un pericol la principiile etice sa se dea detalii. Conducerea firmei de audit trebuie sa se consulte cu Camera Auditorilor Financiari, daca exista dubii referitoare la implicatiile posibile ale unui raspuns afirmativ la oricare dintre întrebarile din cadrul chestionarelor.

Pentru a se conforma cu Codul de Etica, firma va trebui sa obtina confirmarea tuturor celor implicati în munca de audit prin procedura completarii formularelor urmatoare. Desi completarea acestor formulare nu confirma conformitatea cu Codul de Etica, formularele ajuta la obtinerea conformitatii.

Pentru a putea demonstra independenta personalului angajat într-o misiune de audit chestionarul cuprinde opt întrebari, legate în primul rând de relatia de dependenta dintre personalul de audit si clientul auditat privind eventualele beneficii ce ar fi putut rezulta dintr-o astfel de relatie. Orice raspuns afirmativ, reprezinta un risc si va trebui explicitat si apoi analizat în ce masura afecteaza independenta.

A: INDEPENDENŢA

Orice incompatibilitate care poata sa apara va trebui comunicata de catre personalul implicat în audit conducerii firmei de audit, care va analiza incompatibilitatea cu principiile etice si va lua masurile ce se impun.