Pentru a merge mai departe

Credem ca notiunea, istoricul, obiectul si metoda contabilitatii au fost conturate. Am procedat pâna aici la abordari de tip deductiv . Vom continua cu abordari de tip inductiv pentru a construi edificiul metodologic piramidal al contabilitatii în partida dubla care poate fi prezentat astfel:

Nu vor fi reluate temele prezentate în cursurile anterioare.

EVALUAREA sI DOCUMENTAREA ÎN CONTABILITATE

11.1 Etaloanele informationale[1]

Etalonul informational este o unitate de masura tip, stabilita conventional si folosita la masurarea, evaluarea si exprimarea cantitativa si valorica a patrimoniului economic al entitatilor economico-sociale.

Avand în vedere natura diferita a unitatilor de masura folosite la exprimarea diferitelor categorii de elemente patrimoniale se deosebesc doua categorii de etaloane informationale: etaloane cantitative si etaloane valorice.

Din prima categorie de etaloane informationale fac parte: etalonul natural, etalonul natural-conventional, etalonul timp si etalonul cantitativ-complex.

Etalonul natural serveste pentru masurarea si exprimarea cantitativa a obiectelor în unitati de masura specifice proprietatilor fizico-chimice ale acestora, ca de exemplu: pentru lungime - metrul liniar; pentru suprafata - metrul patrat; pentru volum - metrul cub; pentru masa - kilogramul etc. Cu ajutorul etalonului natural se determina si se exprima marimea obiectelor masurate numai cantitativ, nu si felul acestora. De aceea este necesar ca acest etalon sa fie însotit de precizarea obiectelor masurate, cum ar fi : 100 to. carbune, 100 to. otel, 100 to. grâu, 20 litri alcool, 10 bucati tractoare, etc. Acest etalon nu poate fi utilizat pentru a însuma date informationale privitoare la obiecte eterogene, ci numai bunuri omogene. Etalonul informational natural serveste ca instrument de control cantitativ al integritatii unor elemente patrimoniale ca de exemplu: controlul materialelor consumate, al productiei fabricate, al marfurilor vândute, al stocurilor aflate în depozite etc.

Etalonul natural - conventional serveste pentru masurarea si exprimarea cantitativa a mai multor feluri de obiecte sau bunuri asemanatoare, utilizând ca unitati de masura o caracteristica esentiala a unui bun, stabilit conventional ca fiind obiectul sau produsul etalon. De exemplu: vagoane de cale ferata de 10 tone, tractoare de 15 CP, combustibil de o anumita putere calorica etc. Cu ajutorul acestor produse etalon, toate celelalte sortimente se transforma în unitati de masura etalon, ceea ce permite însumarea lor, desi ele nu sunt bunuri strict omogene. Ele se omogenizeaza artificial sau conventional. De exemplu în unitatile agricole se foloseste ca unitate de masura natural-conventionala hantrul, care reprezinta necesarul energetic la tractiune pentru executarea araturii cu tractorul pe un hectar, la o adâncime de 18-20 de cm., pe un sol cu 141d37b o rezistenta medie. Toate lucrarile agricole indiferent de natura si complexitatea lor (arat, prasit, discuit, recoltat, etc.) se transforma în hantri, cu ajutorul unor coeficienti de echivalenta.

Etalonul timp serveste pentru masurarea si exprimarea cantitativa a timpului de munca utilizat pentru obtinerea productiei, folosind ca unitate de masura "ora - munca" si/sau "ziua - munca". Cu ajutorul acestui etalon se masoara timpul de munca folosit pentru obtinerea productiei si se determina salariile personalului pentru munca prestata, se exprima capacitatile si caracteristicile utilajelor (consum/ora; km/ora; turatii/ora; productie/ora). Acest etalon se foloseste pentru calculul timpului normat de lucru, consumului normat de energie, productivitatii muncii etc.

Etalonul cantitativ-complex serveste pentru masurarea si exprimarea cantitativa a unor rezultate ale activitatii prin combinarea a doua sau mai multe unitati de masura naturale sau/si de timp. Exemplu: to-km; kwh; calatori-km; productia/ora; indicii bursieri; cotatiile bursiere etc.

În a doua categorie de etaloane informationale se cuprinde etalonul banesc sau valoric, care este un etalon informational universal. El serveste la masurarea, exprimarea, însumarea si prezentarea, într-o expresie unitara, a celor mai variate obiecte, indiferent de proprietatile lor fizico-chimice, folosind unitatile de masura monetare, ca: leul, dolarul, lira sterlina etc. Cu ajutorul acestui etalon se stabilesc preturile bunurilor si tarifele lucrarilor si serviciilor, costurile de productie si achizitie, se calculeaza salariile, drepturile si obligatiile unitatii, se generalizeaza diferite categorii active si pasive, se urmaresc veniturile, cheltuielile si rezultatele activitatilor desfasurate, se centralizeaza informatiile economice, se calculeaza indicatorii macroeconomici, se exercita controlul financiar.

În virtutea postulatului nominalismului monetar în contabilitate se foloseste etalonul banesc, dar cuantificarea monetara se bazeaza în mare parte pe exprimarea initiala (la nivelul documentelor justificative) în termeni cantitativi. Deci, în activitatea practica aceste etaloane informationale se conjuga, nu se utilizeaza separat, ci într-o stânsa legatura.

Pe masura avansarii, însa, în edificiul metodologic piramidal al contabilitatii evaluarile monetare se generalizeaza .

11.2. Sistemul de costuri, preturi si tarife utilizate în evaluarile contabile

În vederea evaluarii elementelor patrimoniale se pot folosi diferite costuri, preturi sau tarife.

Costurile sunt formate din totalitatea cheltuielilor efectuate în vederea obtinerii produselor, lucrarilor sau serviciilor. Ele se folosesc atât pentru evaluarea bunurilor achizitionate din afara unitatii - cost de achizitie - cât si pentru cele fabricate în unitate - cost de productie.

Costul de achizitie se compune din:

pretul de cumparare negociat si înscris în factura primita de la furnizor;

eventuale cheltuieli de transport, aprovizionare suportate de cumparator;

unele cheltuieli accesorii efectuate în vederea punerii în stare de functionare a anumitor bunuri (mijloace fixe);

eventuale taxe nedeductibile.

Costul de productie a unui bun se compune din:

costul de achizitie al materiilor prime si materialelor consumate;cheltuieli de prelucrare a materiilor prime în vederea transformarii în produs finit (cheltuielile directe si cota din cheltuieli ce revin produsului respectiv) 

Preturile reprezinta suma sau valoarea care se încaseaza pentru bunurile vândute. Pentru furnizor ele sunt preturi de vânzare, iar pentru cumparator ele reprezinta preturi de cumparare componente ale costurilor de achizitie. Preturile pot fi: preturi cu ridicata (en gros) sau preturi cu amanuntul (en detail). Preturile cu ridicata (en gros) sunt preturi la care se vând bunurile, de regula între agentii economici în cantitati mari. Ele se compun din:

costul de productie si/sau achizitie ;

profitul producatorului; si/sau comerciantului;

accize pentru unele bunuri;

taxa pe valoare adaugata (TVA).

Preturile cu amanuntul (en detail) sunt preturile la care se vând bunurile, de regula catre populatie. Ele se compun din pretul cu ridicata (en gros) la care se adauga marja detailistului, denumita adaos comercial. Adaosul comercial este destinat acoperirii cheltuielilor de circulatie ale detailistului si realizarii unei rate a profitului sperata în conditii de concurenta.

Tarifele sunt cuantificari banesti, asemanatoare preturilor cu ajutorul carora se evalueaza lucrarile executate si serviciile prestate, precum si munca depusa de personalul unitatii. Tarifele se formeaza asemanator preturilor.

Principiul general de evaluare a elementelor patrimoniale în contabilitatea curenta consta în evaluarea la cost istoric denumit si valoare contabila. Costul istoric poate fi exprimat concret prin oricare din elementele aratate mai sus în functie de momentul evaluarii.

11.3. Principalele procedee si tehnici folosite în evaluarile contabile

Evaluarile contabile sunt strâns legate de anumite evenimente ale ciclului economic si contabil. Astfel, legat de circuitul economic al bunurilor prezinta importanta deosebita intrarile si iesirile din stoc, iar legat de ciclul contabil prezinta importanta deosebita inventarierea generala a resurselor economice controlate de întreprindere si întocmirea situatiilor financiare ale întreprinderii.

Evaluarea bunurilor la intrarea n stoc. La intrarea în stoc bunurile se evalueaza în functie de modul lor de dobândire, astfel:

Bunurile aduse ca aport în natura cu ocazia constituirii sau fuziunii unor unitati economice se evalueaza la valoarea prevazuta în actul de evaluare, determinata prin expertiza tehnica, numita valoare de aport;

Bunurile dobândite cu titlu gratuit sau prin donatie se evalueaza la valoarea de utilitate în functie de pretul pietii, starea sau amplasarea bunurilor. Valoarea de utilitate reprezinta pretul presupus ca îl accepta un client, în functie de utilitatea bunurilor pentru unitatea respectiva;

Bunurile dobândite cu titlu oneros (contra plata) se evalueaza la costul de achizitie;

Bunurile obtinute din productie proprie de catre unitatea economica respectiva se evalueaza la cost de productie efectiv;

Aceste valori cu care se înregistreaza bunurile la intrarea în întreprindere se numesc valori de intrare sau valori de înregistrare contabila, adica costul istoric.

Evaluarea bunurilor la iesirea din stoc. Principial, bunurile iesite din unitate sau din depozite (vândute sau consumate) trebuie sa se evalueze si sa se înregistreze (sa se scada din gestiune) la valoarea lor de intrare denumita si valoare contabila sau cost istoric. Întrucât preturile unitare si implicit valoarea de intrare pentru acelasi bun pot diferi de la o intrare la alta, apar dificultati la stabilirea valorii de intrare pentru bunurile iesite deoarece ordinea iesirilor poate sa difere de ordinea intrarilor si deci, se pune problema alegerii preturilor unitare care sa fie utilizate pentru evaluarea acestor bunuri. În acest scop pot fi utilizate urmatoarele metode:

Metoda primei intrari - primei iesiri "FIFO" (first in - first out) potrivit câreia costul unitar de achizitie al primei intrâri (lot) se atribuie primei iesiri. Dupa utilizarea primului lot evaluarea se face la costul de achizitie al celui de-al doilea lot intrat s.a.m.d.. Metoda prezinta dezavantajul ca în perioadele de inflatie apare un profit brut mai mare decât cel real si unitatea va plati un impozit pe profit mai mare;

* Aplicatie practica

Sa presupunem ca în cursul unei luni, (Li) o unitate patrimoniala înregistreaza urmatoarele operatiuni de intrare si iesire privind un element stocabil, sistematizat în ordine cronologica în tabelul nr. 11.1..

TABELUL 11.1.

Tehnica de evaluare a acestor operatiuni de iesire din stoc prin metoda FIFO este prezentat in tabelul nr. 11.2..

TABELUL 11.2.

În cazul aplicarii acestei metode de evaluare a iesirilor din stoc, iesirile urmeaza cu întârziere variatiile preturilor de intrare, aceasta întârziere fiind mai mare sau mai mica in functie de viteza de rotatie a stocurilor. În perioade inflationiste, aplicarea acestei metode duce la subevaluarea cheltuielilor datorita supraevaluarii stocurilor de la finele perioadelor de gestiune, în functie de preturile de achizitie a ultimelor loturi intrate.

Metoda ultimului intrat - primului iesit "LIFO" (last in - first out), adica pentru iesiri se atribuie costurile de achizitie în ordine inversa intrarilor. Primele cantitati iesite se evalueaza la pretul de achizitie al ultimei intrari si dupa epuizarea lotului se trece la preturile lotului achizitionat înaintea acestuia s.a.m.d. Ca dezavantaj al metodei se mentioneaza faptul ca în perioadele de inflatie are loc micsorarea profitului real al unitatii;

Reluând exemplul ipotetic precedent, iesirile din stoc evaluate prin metoda LIFO sunt prezentate în tabelul nr. 11.3..

TABELUL 11.3.

În perioade inflationiste aplicarea acestei metode conduce la supraevaluarea cheltuielilor datorita subevaluarii stocurilor de la finele perioadelor de gestiune, în functie de preturile de achizitie ale primelor intrari, neangajate înca la iesire .

Metoda costului mediu ponderat (CMP). Aceasta metoda de evaluare a iesirilor din stoc poate fi aplicata în practica în doua variante (versiuni): metoda costului mediu ponderat al ultimei intrari (CMPUi) si metoda costului mediu ponderat global al tuturor intrarilor dintr-o perioada data (CMPTi).

Metoda costului mediu ponderat al ultimei intrari (CMPUi) Metoda costului mediu ponderat dupa fiecare intrare (CMPUi) consta în faptul ca dupa fiecare intrare în stoc, se calculeaza un cost mediu ponderat , conform urmatoarei relatii de calcul:

În care:

Vp, Sp - Stocul (valoric si cantitativ) precedent;

Vi, Ci - intrarile (valorice si cantitative) pentru care se calculeaza CMPUi.

Reluând exemplul ipotetic precedent, aplicabilitatea costului mediu ponderat al ultimei intrari (CMPUi) este prezentata în tabelul nr. 11.4..

TABELUL 11.4.

Metoda costului mediu ponderat global al tuturor intrarilor (CMPTi) Metoda costului mediu ponderat al intrarilor întregii perioade de referinta este aplicabila in cazul combinarii inventarului permanent cu inventarul intermitent. Deci, atunci când in cursul perioadei de referinta se înregistreaza in "fisele" de stoc numai intrarile cantitative, iesirile stabilindu-se la finele perioadei pe baza de inventar dupa relatia:

E= Si +I-Sf (2)

În acest caz costul mediu unitar al tuturor intrarilor (CMPUi) se determina conform urmatoarei relatii de calcul:

în care:

Vi,Si - soldul valoric si respectiv, stocul cantitativ de la începutul perioadei de referinta;

Ii, Ci - intrarile ( valorice si cantitative) care au avut loc în cursul perioadei de referinta;

Aplicabilitatea acestei versiuni, în baza exemplului ipotetic precedent este prezentata în tabelul nr. 11.5..

TABELUL 11.5.

Se recomanda ca în aplicarea acestei metode inventarele sa se faca la intervale cât mai mici, daca e posibil chiar la finele fiecarei perioade medii de stocaj. Aceasta metoda are avantajul de a nivela variatiile cheltuielilor cu consumurile de stocuri, dar si dezavantajul ca nu permite evaluarea fiecarei iesiri din stoc, ci numai evaluarea lor globala la perioadele la care se efectueaza inventarele faptice.

Alte metode de evaluare a iesirilor din stoc

În aceasta categorie sunt incluse un evantai larg de metode cum ar fi:

a) Metoda de evaluare a iesirilor din stoc la un cost apropiat de costurile de achizitie reale de intrare calculat statistic pe baza preturilor de achizitie reale din perioadele de referinta anterioare.

b) Metoda de evalure a iesirilor din stoc la un cost prestabilit determinat pe baza unor studii tehnice si de previziune a evolutiei costurilor de achizitie .

c) Metoda de evaluare a iesirilor din stoc la valoarea de înlocuire, sau la pretul zilei, recomandata mai ales in perioadele de hiperinflatie, pentru a se realiza o evolutie concordanta între miscarea costurilor de achizitie si miscarea preturilor de vânzare.

Aplicabilitatea unor astfel de versiuni bazate pe un "cost teoretic de achizitie" este prezentat în tabelul nr. 11.6..

TABELUL 11.6.

În cazul practicarii acestor metode apar diferente între costurile reale de achizitie ale intrarilor si costurile teoretice ale iesirilor care periodic trebuie calculate, analizate si tratate contabil. Teoretic aceste diferente ar trebui sa corecteze costurile de achizitie a stocurilor care au fost deja consumate, dar în practica se procedeaza într-o maniera simplificata în sensul ca aceste diferente se înregistreaza direct pe seama cheltuielilor, prin intermediul carora afecteaza rezultatele economico - financiare ale întreprinderii .

Evaluarea cu ocazia inventarierii generale a resurselor economice controlate de întreprindere. Inventarierea generala a resurselor economice controlate de întreprindere trebuie efectuata obligatoriu anual3. Evaluarea elementelor de resurse economice în "inventar" trebuie sa se faca la valoarea lor de la data inventarierii (valoare actuala) denumita valoare de inventar. Pentru determinarea valorii de inventar trebuie sa se utilizeze referintele si tehnicile cele mai adecvate naturii si caracteristicilor fiecarui element patrimonial: pretul pietei, indicii generale si specifice etc. Cu ocazia "inventarului" se determina plusurile sau minusurile de valoare. "Inventarul" sta la baza aplicarii principiului prudentei în sensul ca:

Plusurile de valoare (în cazul activelor economice) si minusurile de valoare (în cazul pasivelor economice) nu fac obiectul unor tratari contabile.

Minusurile de valoare (în cazul activelor economice) fac obiectul unor tratari contabile dupa cum urmeaza:

Deprecirea ireversibila, care este specifica imobilizarilor si se datoreaza uzurii fizice sau morale sau altor cauze, se înregisreaza ca amortizare, iar imobilizarile depreciate sunt mentinute în contabilitatea curenta la valoarea lor de intrare sau contabila (cost istoric).

Deprecierea reversibila care este specifica stocurilor de active circulante fiind determinata de unele fenomene conjuncturale cum ar fi oscilatia preturilor pe piata, deteriorari, degradari etc., care nu sunt definite se înregistreaza ca provizioane pentru depreciere, iar activele respective ramân înregistrate in contabilitate la valoarea de intrare sau contabila (cost istoric).

Evaluarea în "inventarul" general al resurselor economice controlate de intreprindere a creantelor si/sau a datoriilor se face la valoarea lor nominala, eventual "circularizata" (confirmata de clienti si creditori). Pentru minusurile de valoare ale creantelor se impune constituirea de provizioane pentru depreciere.

Evaluarea resurselor economice controlate de întreprindere în situatiile financiare. În situatiile financiare, activele economice se evalueaza în valori contabile nete (VCN) determinate ca diferenta între valorile contabile brute (VCB) respectiv valori în costuri istorice (de intrare) si amortismentele (A) si provizioanele pentru depreciere (PD), porivit relatiei:

VCN = VCB - A - PD

La aceasta valoare trebuie sistematizate, prezentate si publicate activele economice în "bilantul contabil". Pasivele economice sunt prezentate în "bilantul contabil" la valoarea lor nominala. Tot în pasivul bilantului figureaza, daca este cazul, provizioanele pentru riscuri si cheltuieli.

11.4 Documentarea în contabilitate

11.4.1. Consideratii generale despre documentele justificative

Documentarea, ca procedeu al metodei contabilitatii, este actiunea de culegere si consemnare în documentele justificative a datelor privitoare la fluxurile inter si intrapatrimoniale dintr-o entitate patrimoniala, în momentul si la locul efectuarii lor.

Documentele justificative sunt înscrisuri în care se consemneaza operatiile economice în momentul si, de regula, la locul efectuarii lor, cu scopul de a servi ca dovada a înfaptuirii acestor operatii si ca baza a înregistrarii lor în contabilitate.

Documentele justificative constituie suportul material principal al datelor privitoare la tranzactiile si evenimentele economice. Cu ajutorul lor se realizeaza: consemnarea, culegerea, prelucrarea, circulatia, sistematizarea, prezentarea si publicarea informatiilor contabile, pastrarea (arhivarea) informatiilor contabile.

Continutul si forma documentelor justificative variaza în functie de caracterul operatiilor economice consemnate. Se concretizeaza în anumite elemente obligatorii, care trebuie sa asigure reflectarea clara si completa a operatiilor economice pentru care se întocmesc. Dintre aceste elemente, unele sunt comune tuturor categoriilor de documente justificative, iar altele sunt specifice anumitor categorii de documente justificative:

Elementele comune se refera la 1) denumirea documentului (factura, chitanta, bon, etc.); denumirea unitatii emitente si adresa sau compartimentul si sectorul, dupa caz, care a întocmit documentul; numarul si data documentului; 2) partile participante la efectuarea operatiei economice consemnata în document; 3) continutul operatiei economice reflectata în document si justificarea efectuarii ei; datele cantitative si/sau valorice aferente operatie economice efectuate; 4) semnaturile persoanelor participante la efectuarea operatiei economice consemnate în document, a celor care au întocmit si a persoanelor care raspund pentru executarea, continutul, legalitatea, oportunitatea, necesitatea si realitatea operatiei economice respective; 5) alte elemente menite sa asigure consemnarea completa a operatiilor în documentele justificative.

Elementele specifice difera de la o categorie de documente justificative la alta si asigura detalierea operatiei consemnate, ele având un rol completativ. De exemplu, factura contine ca elemente specifice date privitoare la comanda, contract, aviz de însotire, document de transport, conturile la banci ale partilor etc.

În virtutea principiului documentarii sau justificarii operatiilor economice înregistrate în contabilitate "orice operatiune economica se consemneaza în momentul efectuarii ei într-un înscris care sta la baza înregistrarilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ".5 Acest imperativ legal se realizeaza cu ajutorul documentrelor tipizate, comune pe economie privind activitatea financiara si contabila, aprobate prin Ordinul MF nr. 425/1998 privind "Normele metodologice de întocmire si utilizare a formularelor tipizate, comune pe economie, care nu au regim special, privind activitatea financiara si contabila precum si modelele acestora" . Formularele tipizate, comune pe economie pot fi adaptate în functie de "softurile" informatice utilizate de agentii economici sau de specificul activitatii si necesitatile informationale ale managerilor agentilor economici, cu conditia respectarii continutului de informatii cuprinse în modelele tipizate, precum si a normelor de întocmire si utilizare a acestora.

11.4.2. Clasificarea documentelor justificative

Documentele justificative sunt de mai multe feluri, ca urmare a diversitatii operatiilor economice consemnate în ele.

Clasificarea documentelor justificative se face dupa mai multe criterii dintre care cele mai semnificative sunt prezentate în tabelul nr. 11.7.

TABELUL NR. 11.7.

11.4.3. Verificarea documentelor justificative în vederea înregistrarii lor în contabilitate.

Înainte de a se înregistra în contabilitate documentele justificative trebuie sa fie supuse unei verificari minutioase, care are ca scop descoperirea eventualelor erori, actiuni ilegale sau incorecte, asigurându-se exactitatea datelor contabile. Verificarea documentelor justificative se face sub trei aspecte si anume: verificarea formei, verificarea aritmetica si verificarea de fond.

Verificarea formei consta în controlul întocmirii documentelor pe formulare corespunzatoare naturii operatiei economice, completarea tuturor rubricilor, existenta tuturor semnaturilor persoanelor împuternicite sa vizeze daca nu au avut loc stersaturi sau corecturi fara a fi certificate etc.

Verificarea aritmetica (cifrica) consta în controlul preluarii în documente a datelor cifrice si daca s-au efectuat corect calculele aritmetice.

Verificarea de fond consta în controlul realitatii, necesitatii, oportunitatii si legalitatii operatiilor economice consemnate în documentul respectiv. Verificarea realitatii operatiei economice are ca scop sa descopere daca operatia economica s-a efectuat la data, locul si conditiile prevazute în document. De exemplu, se confrunta suma platita pentru procurarea unor marfuri cu cantitatea de marfuri receptionata. Necesitatea operatiei economice consta în aprecierea daca operatia înscrisa în document este utila activitatii unitatii si se justifica economic. De exemplu, se compara cantitatea de materiale prevazuta în contractele de aprovizionare cu cea din normele de consum etc. Prin verificarea oportunitatii se urmareste daca momentul ales si locul stabilit pentru executarea unei operatii economice sunt eficiente pentru unitatea patrimoniala. Legalitatea operatiei se apreciaza prin raportarea ei la actele normative care reglementeaza genul respectiv de operatii economice. Acestea nu trebuie sa contravina legislatiei în vigoare. Verificarea documentelor, în general, se efectueaza de alte persoane decât cele care le-au întocmit. Controlul operatiilor înregistrate în contabilitate se efectueza de catre persoanele care conduc contabilitatea, de cele care executa controlul financiar preventiv, controlul financiar de gestiune, cenzori sau alte persoane împuternicite de unitate, de organele de control financiar si fiscal ale statului etc.

11.4.4. Graficele de circulatie a documentelor justificative

Prin circulatia documentelor justificative se întelege miscarea succesiva a acestora prin diferitele verigi ale unitatii economice din momentul întocmirii sau intrarii în unitate si pâna la predarea lor la arhiva. Circulatia documentelor justificative trebuie sa se faca într-o anumita ordine dinainte stabilita, nefiind permisa retinerea documentelor în mod nejustificat de catre un compartiment sau altul. Necesitatea circulatiei documentelor justificative este determinata de faptul ca datele din acelasi document sunt necesare mai multor compartimente si persoane din unitate si nu se poate asigura câte un exemplar pentru fiecare utilizator. Circulatia documentelor justificative trebuie astfel organizata încât sa respecte urmatoarele conditii: miscarea documentelor sa se faca pe caile cele mai scurte si printr-un numar redus de verigi organizatorice pentru a asigura operativitate în utilizarea informatiilor; în miscarea documentelor trebuie sa existe continuitate; rezolvarea problemelor de prelucrare a datelor din documente trebuie sa se faca complet si în termenul prevazut. Organizarea circulatiei documentelor justificative se face pe baza de grafice de circulatie. Graficul de circulatie a documentelor justificative trebuie sa cuprinda: documentele care se întocmesc, lucrarile de prelucrare în fiecare etapa a circuitului, termenele de executie si persoanele care raspund, compartimentele la care se transmit etc. Întocmirea graficelor de circulatie a documentelor justificative se face prin descrierea si analiza drumului parcurs de acestea, folosindu-se textul sau diferite tehnici de reprezentare grafica (schema bloc, schema orizontala, schema verticala etc.). Drumul parcurs de documentele justificative variaza de la o unitate la alta, în functie de dimensiunile si structura organizatorica de natura operatiilor consemnate, de mijloacele folosite pentru executarea lucrarilor contabile etc. Din punct de vedere al continutului si al sferei de cuprindere, graficele de circulatie a documentelor justificative pot fi: grafice individuale, grafice pe compartimente sau de sructura si grafice generale sau sintetice.

Graficele individuale cuprind operatiile si lucrarile de contabilitate pe care le executa fiecare salariat, termenele de executare a acestora si compartimentele sau persoanele carora li se transmit.

Graficele pe compartimente sau de structura cuprind toate lucrarile de evidenta ale unui sector sau compartiment de activitate, documentele care se întocmesc, termenele si executantii, compartimentele carora li se transmit.

Graficele generale sau sintetice cuprind toate operatiile necesare unei anumite lucrari cu un grad mai ridicat de complexitate, cum ar fi întocmirea bilantului contabil.

11.4.5. Clasarea si arhivarea documentelor justificative

Faza finala a circulatiei documentelor justificative o constituie clasarea lor dupa rezolvarea completa si definitiva a acestora. Prin clasare se întelege aranjarea documentelor într-o anumita ordine strict determinata, în scopul asigurarii pastrarii lor în bune conditii si pentru a fi usor gasite în vederea obtinerii informatiilor necesare. O clasare rationala si eficienta a documentelor justificative trebuie sa asigure posibilitatea gasirii cu usurinta a oricarui document; sa fie simpla, precisa; sa fie elastica, adica sa se poata utiliza la un numar mai mare de documente; sa fie potrivita specificului documentelor etc. Clasarea documentelor în dosare se poate face dupa mai multe criterii:

Criteriul cronologic consta în gruparea documentelor în ordinea întocmirii lor.

Criteriul alfabetic impune clasarea în acelasi dosar a documentelor tinând seama de denumirea unitatii la care se refera documentele.

Criteriul geografic asigura gruparea documentelor dupa judetul, municipiul sau orasul unde îsi au sediul unitatile corespondente.

Criteriul dupa obiect sau pe grupe de operatii economice consta în aranjarea documentelor pe categorii de probleme (mijloace fixe, active circulante banesti, livrarea marfurilor etc.)

Cel mai frecvent se foloseste o combinatie între criteriul cronologic si criteriul pe grupe de operatii economice.

Pastrarea documentelor trebuie sa asigure integritatea acestora deoarece acestea servesc pentru controlul operatiilor economice efectuate. Termenele de pastrare a documentelor se stabilesc tot prin acte normative si difera în functie de natura si importanta documentului. Registrele de contabilitate si documentele justificative ce stau la baza înregistrarilor în contabilitate se pastreaza 10 ani de la data încheierii exercitiului. Statele de salarii si bilantul contabil se pastreaza 50 de ani. Dupa expirarea termenului de pastrare documentele se scot din arhiva generala a unitatii si se predau la arhivele statului, daca mai prezinta un anumit interes sau se distrug, daca nu mai prezinta utilitate practica. Solutia cea mai moderna pentru pastrarea documentelor în arhiva generala a unitatii este folosirea microfilmelor si microfiselor. Reconstituirea documentelor pierdute, sustrase sau distruse se face în termen de maxim 30 de zile de la constatare. Datorita dezvoltarii echipamentului elecronic de prelucrare a datelor contabile, în afara clasarii si arhivarii documentelor si registrelor contabile se organizeaza si clasarea si pastrarea altor purtatori de informatii, ca: dischete, CD-uri etc.