FORMELE CLASICE DE INREGISTRARE CONTABILA

.. Pentru a merge mai departe

Prezentam, în acest curs, formele clasice de contabilitate si anume:

Forma de contabilitate "pe jurnale"

Forma de contabilitate "maestru-sah"

FORMELE CLASICE DE ÎNREGISTRARE CONTABILĂ

10.1. Forma de înregistrare contabila "pe jurnale"

10.1.1. Cadrul metodologic general al formei de înregistrare contabila "pe jurnale"

Caracteristica esentiala a formei de contabilitate "pe jurnale" este în­re­gistrarea succesiva a informatiilor financiar-contabile, mai întâi cro­no­logic în Registrul-jurnal (cod 14-1-1 sau 14-1-1/b) si apoi sistematic în Registrul car­tea-mare (cod 14-1-3).

O alta caracteristica principala a formei de contabilitate "pe jurnale" consta în sistematizarea intermediara a informatiilor contabile înregistrate în Registrul-Jurnal (cod 14-1-1 sau 14-1-1/b) în "Jurnale-situatii privind operatiile contabile" adaptate continutului si specificului principalelor ca­tegorii de operatii economico-financiare, cum ar fi[1]:

a)      Jurnal-situatie privind operatiile de casa si banca (cod 14-6-5 si 14-6-5/a)

b)      Jurnal privind decontarile cu furnizorii (cod 14-6-6)

c)      Situatia încasarii-achitarii facturilor (cod 14-6-7)

d)      Jurnal privind consumurile si alte iesiri de stocuri (cod 14-6-8 si 14-6-8/a)

e)      Situatie privind miscarea stocurilor (cod 14-6-9)

f)       Jurnal privind salariile si contributia la asigurarile sociale (cod 14-6-10)

g)      Jurnal privind vânzarea produselor si alte iesiri (cod 14-6-12)

h)      Jurnal privind vânzarea marfurilor si alte iesiri (cod 14-6-13)

Alaturi de astfel de "Jurnale-situatii specializate", "Normele metodo­lo­gice pentru întocmirea si utilizarea formularelor comune privind activitatea financiara si modelele acestora" reglementeaza si "Jurnale-situatii comune", cum ar fi:

JURNAL-SITUAŢIE PRIVIND OPERAŢIILE CONTABILE (cod 14-6-4) care, principial, poate fi utilizat pentru orice cont pentru care nu s-au deschis "jurnale-situatii specializate" si care necesita dezvoltari analiti­ce ale rulajelor creditoare si debitoare. Forma grafica a acestui "jurnal-situatie" este prezentata în figura nr. 10.1.

JURNAL PRIVIND OPERAŢII DIVERSE (pentru conturi sintetice, cod 14-6-17 si 14-6-17/a) care, principial, poate fi utilizat pentru orice cont pentru care nu s-au deschis "jurnale-situatii specializate" si care nu necesita dezvoltari analiti­ce ale rulajelor creditoare si debitoare. Forma grafica a acestui"jurnal-situatie" este prezentata în figura nr. 10.2.

Tehnica de lucru în cadrul formei de contabilitate pe jurnale consta în parcurgerea urmatoarelor etape:

Înregistrarea cronologica pe baza de documente justificative si /sau inventarieri faptice a operatiilor economice în "Registrele -jurnal auxiliare (cumparari, vânzari, trezorerie, operatii di­ver­se)".

Întocmirea lunara a "Registrului cartea-mare" cod 14-1-3 în care, pe fila deschisa pentru fiecare cont se preia:

într-o singura suma rulajul creditor din "Jurnalul-situatie specializat" sau comun al contului respectiv, fara defalcare pe conturi corespondente debitoare;

sumele partiale cu care contul respectiv a fost debitat în diferite "Jurnale-situatii" ale celorlalte conturi corespondente, astfel încât prin însumare sa se formeze rulajul debitor cu defalcare pe conturi corespondente creditoare.

În urma acestor preluari se poate stabili soldul final debitor sau creditor pentru fiecare cont utilizat, în functie de rulajele debitoare sau creditoare ale contului respectiv si de soldul sau initial înscris pe un rând distinct destinat acestui scop.

Schema bloc a fluxului de prelucrare a informatiilor contabile în cadrul formei de înregistrare "pe jurnale" este prezentata în figura nr. 10.3.

Dintre documentele reprezentative ale acestei forme de contabilitate sunt "Jur­nalele-situatii" deschise pentru creditul fiecarui cont, astfel construite încât cre­di­tul fiecarui cont utilizat se afla într-un singur jurnal de unde se reporteaza lu­nar, într-o singura pozitie, în "Registrul cartea-mare" (cod 14-1-3). Debitul fiecarui cont utilizat se regaseste în "Jurna­le­le - situatii" ale diferitelor conturi creditoa­re cu care are corespondenta din care se preiau în coloane distincte din "Re­gistrul cartea-mare" (cod 14-1-3), astfel încât prin însumarea acestora se for­meaza, pentru fiecare cont utilizat, rulajul debitor. Astfel, în "Registrul car­tea-mare" (cod 14-1-3) comparând rulajele debitoare cu cele creditoare si ti­nând seama si de even­tualele solduri precedente, se pot stabili lunar sol­du­ri­le finale a tu­turor conturilor contabile sintetice utilizate.

În cadrul firmelor mici si mijlocii în care întreaga contabilitate se conduce de catre o singura persoana "Registrele-jurnal auxiliare" pot fi suprimate, utilizându-se doar "Registrul-jurnal unic" (cod 14-1-1 sau 14-1-1/b), caz în care schema "bloc" de prelucrare a informatii­lor contabile specifica formei de contabilitate "pe jurnale" este prezentata în figura nr. 10.4.

Contabilitatea "pe jurnale" cu "Registru-jurnal unic" prezinta o serie de in­con­veniente cum ar fi:

înregistrarea cronologica în "Registrul-jurnal" unic es­te greoaie, nepermi­tând diviziunea muncii în contabilitate;

apar frecvente în­registrari repetate, respectiv articole sau formule contabile identice;

contro­lul operatiilor înregistrate este dificil, eventualele erori putând fi detecta­te numai cu ajutorul balantei de verificare, fara a exista posibilitatea unei loca­li­zari facile.

10.1.2. Aplicatie practica privind forma de înregistrare contabila "pe jurnale"

I. S.C. Union SRL prezinta la 01.01.N urmatorul extras din balanta de verificare întocmita la 31.12.N-1:

II. În luna "ianuarie N" au loc urmatoarele operatiuni economico - financiare:

În data de 05.01.N:

Se receptioneaza un mijloc fix care urmeaza a fi platit ulterior, având un pret de cumparare fara TVA de 100.000.000 lei si TVA 19%.

Se receptioneaza marfuri care urmeaza a fi platite ulterior, având un pret de cumparare fara TVA de 200.000.000 lei si TVA 19%.

În data de 15.01.N:

Se achita, prin virament bancar, furnizorul de imobilizari, în suma de 119.000.000 lei.

Se achita, prin virament bancar, furnizorul de marfuri în suma de 238.000.000 lei.

În data de 20.01.N:

Se livreaza marfuri care urmeaza a se încasa ulterior, având un pret de vânzare de 500.000.000 lei fara TVA si TVA 19%.

Se descarca gestiunea de marfuri cu pretul de cumparare al marfurilor livrate care este de 300.000.000 lei.

Adunarea generala a asociatilor (AGA), întrunita în sedinta extraordinara, hotaraste încorporarea rezultatului reportat, în suma de 50.000.000 lei, în capitalul social.

În data de 27.01.N:

Se încaseaza creante de la clienti în suma de 773.500.000 lei.

Se ramburseaza credite bancare pe termen scurt în suma de 75.000.000 lei.

În data de 30.01.N:

Se calculeaza si se înregistreaza amortizarea mijloacelor fixe în suma de 40.000.000 lei.

Se calculeaza si se înregistreaza salariile brute în suma de 50.000.000 lei.

Se calculeaza si se înregistreaza contributiile la asigurari si protectie sociala în suma de 21.000.000 lei.

În data de 31.01.N:

Se achita în numerar salariile nete în suma de 42.500.000 lei

Se achita prin viramente bancare impozitul pe salarii în suma de 7.500.000 lei si contributiile la asigurari si protectie sociala în suma de 21.000.000 lei.

Se închid conturile de cheltuieli.

Se închid conturile de venituri.

REZOLVARE

I. Pe baza extrasului din balanta de verificare, întocmita la 31.12.N-1, se deschide Registrul cartea-mare (cod 14-1-3), preluându-se în ultima coloana soldul initial debitor sau creditor, dupa caz.

De exemplu: pentru contul 101 "Capital social" se va prelua în fisa "Cartea-mare" deschisa pentru acest cont soldul initial creditor de 775.000.000 lei.

II. În baza operatiilor economico-financiare care au avut loc în luna "Ianuarie N", enuntate mai sus, se întocmeste Registrul - jurnal (cod 14-1-1) aferent acestei luni (tabelul nr. 10.2):

Tabelul nr. 10.2

III. Pe baza "Registrului-jurnal" se deschide pentru creditul fiecarui cont utilizat câte un "Jurnal privind operatii diverse (pentru conturi sintetice)" (cod 14-6-17) care sunt prezentate în continuare (în ordinea crescatoare a simbolurilor conturilor utilizate (tabelul nr. 10.3).

Tabelul nr. 10.3

IV.   Pe baza "Jurnalelor privind operatii diverse (pentru conturi sintetice)" (cod 14-6-17) deschise pentru creditul fiecarui cont sintetic utilizat se completeaza "Registrul cartea-mare" (cod 14-1-3) astfel:

Din "Jurnalul privind operatii diverse" al fiecarui cont sintetic utilizat se preia TOTAL RULAJ CREDITOR, în suma globala în "fisa" Cartea-mare a con­tului respectiv (coloana cu aceeasi denumire "TOTAL RULAJ CREDITOR").

De exemplu: în "fisa" Cartea-mare a contului 101 "Capital social" se preia din "Jurnalul privind operatii diverse" deschis pentru acest cont TOTAL RULAJ CREDITOR care, în speta, este 50.000.000 lei.

Tot din "Jurnalul privind operatii diverse" deschis pentru fiecare cont sinte­tic, din coloanele "Gruparea sumelor pe conturi corespondente debitoare" (coloana 6 si 7) se preia în "fisa" Cartea-mare a fiecarui cont corespondent debitor suma componenta a rulajului creditor al contului respectiv.

De exemplu: din "Jurnalul privind operatii diverse" al contului 101 "Capital so­cial", din coloanele "Gruparea sumelor pe conturi corespondente de­bi­toa­re" (coloana 6 si 7) rezulta ca TOTAL RULAJ CREDITOR al acestui cont este "grupat" pe un singur cont corespondent debitor, si anume contul 117 "Rezultatul reportat". Deci, în "fisa" Cartea-mare a contului 117 "Rezulta­tul reportat" în coloana "Conturi corespondente creditoare" rezervata contului 101 "Capital social" se va prelua suma de 50.000.000 lei.

Prezentam în continuare "Registrul cartea-mare" a conturilor utilizate în cadrul acestei aplicatii practice. Pentru economie de spatiu tipografic vom "rezerva" pentru fiecare cont utilizat doar câte un singur rând, respectiv luna "Ianuarie N" (tabelul nr. 10.4).

Tabelul nr. 10.4

V. Dupa trecerea tuturor sumelor din "Jurnalele privind operatii diverse" în "Regis­trul Cartea-mare", în "fisa" deschisa pentru fiecare cont sintetic, se poate stabili TOTAL RULAJ DEBITOR al fiecarui cont, prin însumarea (pe rândul afectat lunii "Ianuarie N") rulajelor partiale din coloanele rezervate "Conturilor corespon­den­te creditoare". Odata calculat TOTALUL RULAJULUI DEBITOR, pentru fiecare cont din "Regis­trul Cartea-mare" se poate stabili SOLDUL de la finele lunii "Ianuarie N" în functie de soldul initial si de totalul rulajului creditor.

De exemplu: "fisa" Cartea-mare a contului 101 "Capital social" rezulta un sold final creditor de 825.000.000 lei, calculat în functie de soldul initial creditor de 775.000.000 lei si totalul rulajului creditor de 75.000.000 lei. Se observa ca, în acest caz, contul 101 "Capital social" nu are "rulaj debitor".

VI. În urma stabilirii TOTALULUI RULAJELOR DEBITOARE si a SOLDURILOR FINA­LE, "Registrul cartea-mare" permite întocmirea balantei de verificare a con­turilor sintetice. Astfel, pe baza "Registrului cartea-mare" (întocmit la pct. IV) prezentam în continuare BALANŢA DE VERIFICARE CU TREI SERII DE EGA­LI­TĂŢI întocmita pentru luna "Ianuarie N" ( tabelul nr. 10.5).

Tabelul nr. 10.5

Nota:

Se observa corelatia dintre totalul rulajelor din "Registrul cartea-mare" (cod 14-1-3) si totalul rulajelor curente din balanta de verificare la 31.01.N, respectiv 3.608.000 818b14i .000 lei, ceea ce denota corectitudinea rezolvarii acestei aplicatii practice.

10.2. Forma de înregistrare contabila "maestru-sah"

10.2.1. Cadrul metodologic general al formei de înregistrare contabila "maestru - sah"

Caracteristica de baza a formei de contabilitate maestru-sah este reporta­rea cronologica a tuturor sumelor din "Registre­le-jurnal auxiliare" sau din "Registrul-jurnal unic" (cod 14-1-1 sau 14-1-1/b) în fisele sintetice "cartea-mare (sah)" (cod 14-1-3/a) deschise separat pentru debitul si se­parat pentru creditul fiecarui cont u­ti­lizat cu defalcare pe conturi co­res­pondente.

Tehnica de lucru în cadrul formei de înregistrare contabila "maestru-sah" presupune parcurgerea urmatoarelor etape de lucru:

Deschiderea, la începutul exercitiului financiar a fiselor:

cartea-mare sah debitoare

cartea-mare sah creditoare

În aceste fise se înregistreaza pe primul rând (în coloana "Suma") soldul initial, pe baza balantei de verificare încheiata la finele exerci­tiu­lui financiar precedent.

Preluarea din "Registrele-jurnal auxiliare" sau din "Registrul-jurnal unic" a rulajelor fiecarui cont utilizat în fiecare articol contabil (formula con­tabila) redactat în "Registrul-jurnal" cu defalcare pe conturi cores­pondente debitoare sau creditoare, dupa caz.

Lunar si cumulat de la începutul anului se aditioneaza pe verticala sumele pe conturi corespondente care, adunate pe orizontala, trebuie sa fie egale cu totalul sumelor din coloana "Suma" adunata pe verticala. Întocmite în aceasta maniera "fisele" cartea-mare debitoare si creditoare stau la baza întocmirii balantei de verificare lunara si bilantului exercitiului financiar.

Fluxul de reporturi în cadrul formei de contabilitate MAESTRU-sAH este prezentat în figura nr. 10.5.

si în cadrul acestei forme de contabilitate la unitatile patrimoniale mici si mijlocii la care nu se impune divizarea muncii în contabilita­te, "Registrele-jurnal auxiliare" pot fi înlocuite cu "Registrul-jurnal unic".

10.2.2. Aplicatie practica privind forma de înregistrare contabila "maestru-sah"

Având în vedere acelasi enunt al aplicatiei practice de la subparagraful 10.1.2, vom avea urmatoarea:

REZOLVARE

I. Pe baza extrasului din balanta de verificare întocmita la 31.12.N-1, se deschid "fisele" CARTEA-MARE (sAH), cod 14-1-3/a DEBITOARE si CREDITOARE, pre­lu­ându-se în coloana "Suma" soldurile initiale debitoare sau creditoare, dupa caz.

II. "Registrul-jurnal" (cod 14-1-1) nu prezinta deosebiri nici în forma, nici în continut fata de cel întocmit la aplicatia practica privind forma de înregistrare contabila "pe jurnale".

III. Din "Registrul-jurnal" (cod 14-1-1) se preiau în "fisele" Cartea-mare (sah) debitoare, respectiv creditoare, dupa caz, toate rulajele debitoare si creditoare din fiecare articol (formula) contabil, cu defalcare pe conturi corespondente.

De exemplu: având în vedere articolul (formula) contabil nr.1 din "Registrul-jurnal", si anume:

-------- ----- ------ ------------X-------- ----- ------ ----- ----- ----

-------- ----- ------ ------------X-------- ----- ------ ----- ----- ----

se va proceda astfel:

În "fisa" Cartea-mare (sah) creditoare a contului 404 "Furnizori de imobilizari" se va prelua în coloana "Suma" valoarea de 119.000.000 lei, cu defalcare pe conturile corespondente debitoare: 212 "Mijloace fixe"-100.000.000 lei si 442 "Taxa pe valoarea adaugata"-19.000.000 lei.

În "fisa" Cartea-mare (sah) debitoare a contului 212 "Mijloace fixe" se va pre­lua în coloana "Suma" valoarea de 100.000.000 lei, repetându-se în co­loa­na rezervata contului corespondent creditor 404 "Furnizori de imobili­za­ri".

În "fisa" Cartea-mare (sah) debitoare a contului 442 "Taxa pe valoarea adau­gata" se va pre­lua în coloana "Suma" valoarea de 19.000.000 lei, re­pe­tân­du-se în co­loa­na rezervata contului corespondent creditor 404 "Furnizori de imobili­za­ri".

Prezentam în continuare "fisele" Cartea-mare (sah) debitoare si creditoare pentru conturile utilizate (pe baza datelor din aplicatia practica prezentata în subparagraful 10.1.2 la forma de înregistrare contabila "pe jurnale") pe baza "Registrului-jurnal" întocmit la subparagraful respectiv. (tabelul nr. 10.6)

Tabelul nr. 10.6

IV. Pe baza datelor din "fisele" Cartea mare (sah) debitoare si creditoare se poate întocmi balanta de verificare cu trei serii de egalitati, procedându-se astfel:

Din fisele Cartea mare (sah) debitoare se preiau, pentru fiecare cont sintetic în parte: "soldul initial debitor" si "total rulaj debitor", dupa caz.

Din fisele Cartea mare (sah) creditoare se preiau, pentru fiecare cont sintetic în parte: "soldul initial creditor" si "total rulaj creditor", dupa caz.

Soldurile finale ale fiecarui cont sintetic se calculeaza direct din balanta de verificare, prin relatiile balantiere:

pentru conturile de activ:

Sfd = Sid + RD - RC

pentru conturile de pasiv:

Sfc = Sic + Rc - RD

în care:

Sid - sold initial debitor

Sfd - sold final debitor

Sic - sold initial creditor

Sfc - sold final creditor

RD - rulaj curent debitor

RC - rulaj curent creditor

De exemplu: pentru contul 101 "Capital social" se preiau din fisa Cartea mare (sah) creditoare "soldul initial creditor" de 775.000.000 lei si "total rulaj creditor" de 50.000.000 lei. Se observa ca acest cont nu are deschisa fisa Cartea mare (sah) debitoare deoarece în aplicatia practica prezentata, nu au existat operatiuni care sa genereze debitarea acestui cont. Prin urmare, "soldul final creditor" va fi de 825.000.000 lei (Sfc=Sic+Rc-Rd = 775.000.000+50.000.000 - 0 = 825.000.000)

În urma preluarii, dupa aceasta procedura, a datelor din toate "fisele" Cartea mare (sah) utilizate si a calcularii soldurilor finale se va obtine aceeasi balanta de verificare ca si la forma de înregistrare contabila "pe jurnale". Pentru a va convinge, verificati !

10.3. Aplicatie practica pentru exersarea cunostintelor

I.            S.C. "PRAGMATICA" S.A. prezinta la 01.01.N urmatorul extras din balanta de verificcare întocmita la 31.12.N-1 (tabelul nr. 10.7):

Tabelul nr. 10.7

II.         În luna "ianuarie N" au loc urmatoarele operatii economico-financiare:

la data de 06.01.N:

Se încaseaza prin banca aporturi în bani la capitalul social în suma de 50.000.000 lei si se receptioneaza aporturi în mijloace fixe evaluate la 100.000.000 lei.

Se elibereaza în consum materii prime în valoare de 200.000.000 lei si materiale auxiliare în valoare de 50.000.000 lei.

Se contracteaza si se încaseaza în conturile curente la banci un împrumut pe termen lung în suma de 150.000.000 lei.

În data de 11.01.N:

Se achita furnizori de materii prime prin viramente bancare 59.500.000 lei.

Se încaseaza clienti, prin banca, în suma de 119.000.000 lei.

Se receptioneaza materii prime conform unei facturi care cuprinde: pret de cumparare fara TVA 75.000.000 lei si TVA 19%.

În data de 14.01.N:

Se livreaza unui client produse finite, conform unei facturi care cuprinde: pret de vâzare fara TVA 150.000.000 lei si TVA 19%.

Se descarca gestiunea de produse finite cu pretul de înregistrare a produselor finite livrate care este de 125.000.000 lei.

Se ridica numerar de la banca necesar platii salariilor în suma de 80.000.000 lei si se achita obligatiile fata de personal.

Se vireaza pe destinatii impozitul pe salarii în suma de 20.000.000 lei, contributiile la asigurarile sociale în suma de 29.600.000 lei si contributiile la fondul de somaj 4.800.000 lei

În data de 20.01.N:

Se obtin produse finite evaluate la un pret de înregistrare de 100.000.000 lei

Se cumpara actiuni, achitate prin viramente bancare, având un pret de cumparare de 25.000.000  lei.

Se ramburseaza, din conturile curente, un credit pe termen scurt în suma de 50.000.000 lei.

În data de 24.01.N:

Se acorda în numerar un avans de trezorerie în suma de 10.000.000 lei.

Se vând, cu încasare în numerar, produse finite având un pret de vânzare de 15.000.000 lei FTVA si TVA 19%, descarcându-se gestiunea de produse finite cu pretul de înregistrare al acestora care este de 12.000.000 lei.

În data de 26.01.N:

Se înregistreaza un decont de avansuri de trezorerie care cuprinde: cumparari de materiale auxiliare fara TVA 8.000.000 lei, TVA 19% si cheltuieli de deplasare 480.000 lei.

Se înregistreaza facturile de energie si apa care cuprind valori fara TVA 40.000.000 lei si TVA 19%.

Se înregistreaza facturile de posta si telecomunicatii care cuprind valori fara TVA 20.000.000 lei si TVA 19%.

Se livreaza unui client extern produse finite având un pret de vânzare fara TVA de 3.000 USD la un curs valutar de 32.000 lei/USD. Se descarca gestiunea cu pretul de înregistrare al acestora care este de 45.000.000 lei.

În data de 31.01.N:

Se încaseaza creanta externa de 3.000 USD, la un curs valutar de 22.300 lei/USD.

Se vând actiuni, încasate prin banca, având pret de vânzare de 24.000.000 lei si un cost istoric (de cumparare) de 25.000.000 lei.

Se înregistreaza statele de salarii brute în suma de 120.000.000 lei, contributiile unitatii la asigurarile sociale în suma de 44.400.000 lei si contributiile unitatii la fondul de somaj în suma de 6.000.000 lei.

Se înregistreaza retinerile din salariile brute constând din: impozit pe salarii 30.000.000 lei, contributiile personalului la asigurarile sociale 12.000.000 lei si contributiile personalului la fondul de somaj 1.200.000 lei.

Se închid conturile de cheltuieli.

Se închid conturile de venituri.

III.       Exersati-va cunostintele acumulate rezolvând aceasta aplicatie practica prin forma de contabilitate "pe jurnale", respectiv forma de contabilitate "maestru-sah" si întocmind balanta de verificare cu patru serii de egalitati: solduri initiale, rulaje curente, total sume si solduri finale.