LUCRARILE CONTABILE DE INCHIDERE A EXERCITIULUI FINANCIAR

LUCRĂRILE CONTABILE DE ÎNCHIDERE A EXERCIŢIULUI FINANCIAR

8.1. Lucrari de raportare financiar contabila întocmite de unitatile patrimoniale în cursul anului

8.2. Lucrari de raportare financiar contabila întocmite de unitatile patrimoniale la sfârsitul anului (bilantul contabil)

8.1. Lucrari de raportare financiar contabila întocmite

de unitatile patrimoniale în cursul anului

Sintetizarea si generalizarea informatiilor contabile se realizeaza la toate unitatile patrimoniale care gestioneaza bunuri materiale si valori economice si organizeaza contabilitate proprie: societati comerciale, regii autonome, asociatii, fundatii, institutii, ministere etc.

Lucrarile de sinteza si raportare financiar contabila sunt reprezentate de situatiile sau documentele centralizatoare care se întocmesc periodic.

Majoritatea tarilor europene întocmesc documente de sinteza contabila, anual, denumite si conturi anuale, deoarece exercitiul financiar se închide anual. Ca exceptie, de la aceasta regula, România, potrivit normelor legale în vigoare, întocmeste situatii de raportare contabila lunar, trimestrial, semestrial si anual. Acestea sunt impuse de interesele fiscale si de control ale statului, care doreste sa cunoasca obligatiile ce revin unitatilor patrimoniale la intervale mai scurte de timp.

Întocmirea lucrarilor de sinteza si raportare financiar-contabila, constituie un proces complex de prelucrare a datelor din conturi în scopul obtinerii indicatorilor economico-financiari privind situatia patrimoniului, rezultatele obtinute si datoriile fiscale.

Pe baza datelor din contabilitatea curenta, unitatile patrimoniale, indiferent de specificul activitatii, forma de organizare sau tipul de proprietate, întocmesc periodic, în cursul anului, diferite documente sau lucrari contabile centralizatoare. Acestea se concretizeaza, de fapt, în completarea unor formulare tipizate, elaborate de Ministerul Finantelor.

Componentele si continutul informational al acestor lucrari contabile difera în functie de scopul pentru care se întocmesc si perioadele pentru care se face raportarea, astfel:

Balanta de verificare, se elaboreaza, potrivit art. 22 din Legea contabilitatii nr. 82/1991

Declaratia privind obligatiile de plata la bugetul de stat se întocmeste lunar, trimestrial sau anual, în functie de natura datoriei ce se creeaza fata de bugetul statului pentru perioada de raportare.

În acest document se înscriu mai multi indicatori ce reprezinta, asa cum îi spune si denumirea documentului, datorii sau obligatii fata de bugetul statului referitoare la:

- taxa pe valoarea adaugata (capitolul A), ce se completeaza lunar, si cuprinde rubrici privind TVA de plata pentru perioada de raportare si TVA de rambursat pentru perioada de raportare;

- impozitul pe venitul din salarii si pe venituri asimilate salariilor (capitolul B), se completeaza lunar si se refera la sumele care trebuie virate, la bugetul de stat, reprezentând impozitul pe veniturile salariale si asimilate acestora;

- impozitul pe profit (capitolul C), se completeaza lunar, pentru impozitul pe profit datorat de Banca Nationala a României si alte banci si trimestrial, pentru impozitul pe profit datorat de celelalte unitati patrimoniale;

În cele doua rubrici specifice impozitului pe profit, din aceasta declaratie, se înscrie impozitul pe profit datorat cumulat, la sfârsitul perioadei precedente si impozitul datorat cumulat la sfârsitul perioadei de raportare.

- accizele datorate pentru perioada de raportare (capitolul D), se completeaza lunar numai de catre unitatile care încaseaza asemenea taxe speciale de consumatie.

- impozitul la titeiul si la gazele naturale din productia interna (capitolul E), se completeaza lunar de catre unitatile care platesc un asemenea impozit;

- taxa pentru jocuri de noroc (capitolul F), se completeaza lunar de catre toti agentii economici autorizati sa organizeze si sa exploateze activitati de jocuri de noroc;

- impozitul pe dividende (capitolul G), se completeaza lunar de unitatile platitoare de venituri din dividende, pentru sumele calculate si retinute din acestea conform prevederilor legale.

Celelalte obligatii cuvenite bugetului statului, ce sunt raportate si înregistrate pe baza acestei declaratii, se completeaza în formular la termenele legale, numai de catre acele unitati carora le sunt specifice impozitele si taxele respective.

Decontul privind taxa pe valoarea adaugata, se întocmeste lunar de catre agentii economici care sunt înregistrati la organele fiscale ca platitori de taxa pe valoarea ad 616c28g 9;ugata si se depune la organul fiscal teritorial.

În continutul informational al acestui document se reflecta urmatorii indicatori: taxa pe valoarea adaugata colectata (aferenta valorii bunurilor, lucrarilor si serviciilor vândute), determinata pe baza datelor din jurnalul de vânzari; prorata de deducere a TVA, stabilita ca raport între veniturile aferente operatiilor supuse TVA si veniturile totale obtinute din vânzarea productiei; taxa pe valoarea adaugata deductibila (aferenta valorii bunurilor, lucrarilor si serviciilor cumparate), stabilita pe baza datelor din jurnalul pentru cumparari; TVA de dedus, aferenta operatiilor impozabile; TVA de plata pentru luna de raportare (diferenta între TVA colectata mai mare si TVA deductibila, mai mica); TVA de rambursat pentru luna de raportare (de recuperat de la bugetul statului, când TVA deductibila este mai mare decât TVA colectata); suma de rambursat din luna precedenta celei de raportare; suma de plata din luna precedenta celei de raportare; suma pentru care s-a aprobat rambursarea sau compensarea în luna de raportare; suma platita în luna de raportare; bonificatie pentru plata în termenul legal; TVA ramasa de plata; TVA ramasa de plata.

Lucrarile de sinteza,ce se întocmesc semestrial, includ urmatoarele piese componente: Rezultatele financiare (cod 01); Situatia patrimoniului (02); Date informative (cod 03); Impozite, taxe si alte obligatii datorate si varsate (cod 04); Plati restante (cod 05); Raportul de gestiune, formular netipizat, în care se analizeaza activitatea si principalii indicatori economico-financiari prezentati în raportarile contabile semestriale.

Rezultatele financiare, reprezinta o situatie ce se întocmeste pentru primele sase luni ale anului cu date referitoare la venituri si cheltuieli, cumulate de la începutul anului pâna la finele perioadei de raportare.

În cadrul acestei situatii veniturile sunt structurate în trei grupe, iar cheltuielile în patru grupe si permit determinarea rezultatului din exploatare, rezultatului financiar, rezultatului exceptional si a rezultatului net al exercitiului. Din punct de vedere grafic, se prezinta sub forma de lista si are acelasi continut informational ca si situatia privind contul de profit si pierdere, ce se întocmeste anual.

Situatia patrimoniului care, din punct de vedere al continutului informational, nu este, altceva, decât bilantul anual în care sunt înscrise date de la începutul anului si la finele perioadei de raportare, privind activele si pasivele ce concretizeaza patrimoniul unitatii sub cele doua aspecte. Întocmirea acesteia se face pe baza preluarii soldurilor conturilor, sau gruparii lor, din balanta de verificare sintetica din luna de la finele perioadei de raportare.

Date informative prin intermediul careia sunt prezentati urmatorii indicatori: fondurile speciale datorate si varsate pe perioada de raportare; numarul de salariati, salariile brute, impozitul calculat asupra acestora si contributiile pentru asigurarile sociale si protectia sociala aferente; creantele unitatii grupate pe termene de lichiditate sau de încasare (sub un an, respectiv peste un an); datoriile unitatii grupate pe termene de exigibilitate sau de decontare (sub un an, între 1-5 ani si peste 5 ani); date informative privind evolutia creditelor, a împrumuturilor si a datoriilor financiare, precum si date privind investitiile straine în România.

Impozite, taxe si alte obligatii datorate si varsate cuprinde informatii cu privire la toate categoriile de impozite si taxe datorate si varsate în perioada raportata, precum si cele virate în plus.

Plati restante cuprinde: datoriile restante fata de furnizori (peste 30 de zile, 90 de zile si peste 1 an); datoriile restante reprezentând contributiile unitatii si salariatilor la asigurarile sociale; impozitele si taxele neplatite în termen la bugetul statului, respectiv la bugetele locale; creditele nerambursate la scadenta, delimitate pe termene (30 zile, 90 zile, 1 an), precum si dobânzile restante.

Situatiile contabile de sinteza si raportare semestriala, precum si raportul de gestiune sunt semnate de conducatorul unitatii si conducatorul compartimentului financiar-contabil, care poarta raspunderea asupra realitatii si exactitatii datelor cu privire la situatia patrimoniului si realizarii indicatorilor economico-financiari prezentati în raportarile mentionate.

Formularele de raportare contabila semestriala, împreuna cu o copie dupa codul fiscal, raportul de gestiune si o copie dupa balanta de verificare a conturilor sintetice se depun în termenul legal (31 iulie) la directiile generale ale finantelor publice si controlului financiar de stat judetene, respectiv a municipiului Bucuresti sau la administratiile financiare ale sectoarelor.

8.2 Lucrari de raportare financiar contabila întocmite de unitatile patrimoniale la sfârsitul anului (bilantul contabil)

La finele exercitiului financiar fiecare unitate economica este interesata si trebuie sa cunoasca situatia patrimoniului, precum si rezultatele obtinute.

Potrivit Legii contabilitatii nr. 82/1991, exercitiul financiar începe la 1 ianuarie si se încheie la 31 decembrie, cu exceptia primului an de activitate, când acesta începe la data înfiintarii unitatii patrimoniale.

Bilantul contabil este documentul oficial de sinteza sau de raportare financiara ce se foloseste pentru finalizarea exercitiului financiar, care trebuie sa dea o imagine fidela, completa si clara a situatiei patrimoniului si a rezultatelor obtinute.

Bilantul contabil, prin continutul informational, reflecta, dupa norme metodologice unitare, comparativ cu exercitiul precedent, în mod sintetizat si sistematizat, toate elementele de activ si de pasiv ale întreprinderii la sfârsitul exercitiului, precum si în alte situatii, cum sunt fuziunea, încetarea activitatii etc.

8.2.1. Continutul bilantului contabil

Bilantul propriu-zis este documentul contabil de sinteza prin care se prezinta activele patrimoniale si pasivele unitatii economice la închiderea exercitiului, grupate dupa destinatie si, respectiv, dupa provenienta lor.

Din punct de vedere grafic, la noi în tara schema de bilant se prezinta sub forma de lista, în sensul ca pasivul se succede activului.

Atât în partea de activ, cât si în cea de pasiv, elementele constitutive ale patrimoniului sunt sistematizate, pornind de la conturi, pe grupe, posturi bilantiere, dupa anumite criterii subordonate necesitatii muncii de informare si analiza economica.

În principiu, fiecarui post din bilant îi corespunde un cont din contabilitatea curenta, astfel ca o parte din soldurile debitoare sau creditoare ale conturilor se trec în bilant preluate direct din conturi. Majoritatea conturilor nu apar sub forma de posturi individuale, ci sub forma unor posturi concentrate în functie de continutul lor economic. Aceasta concentrare se efectueaza ca urmare a necesitatii caracterizarii de ansamblu a elementelor de activ si pasiv cu trasaturi comune. De exemplu, pentru completarea postului bilantier "Conturi la banci, casa si acreditive" se însumeaza soldurile conturilor sintetice de disponibilitati (trezorerie).

Ordonarea posturilor în bilant se face, de regula, în functie de criteriul lichiditatii activului si exigibilitatii pasivului. Continutul activului bilantului este sistematizat în patru grupe si anume:

I. Active imobilizate (necorporale, corporale si financiare);

II. Active circulante (stocuri, creante, titluri de plasament, disponibilitati si alte valori);

III. Conturi de regularizare si asimilate (Cheltuieli înregistrate în avans, Diferente de conversie activ);

IV. Prime privind rambursarea obligatiunilor.

Ordonarea posturilor de pasiv se face de la cele mai putin exigibile la cele imediat exigibile, pe urmatoarele grupe principale:

Capitaluri proprii

Provizioane pentru riscuri si cheltuieli;

Datorii;

Conturi de regularizare si asimilate (Venituri înregistrate în avans, Diferente de conversie - pasiv).

La întocmirea bilantului contabil se au în vedere, potrivit art. 28 din Legea contabilitatii, urmatoarele reguli: posturile înscrise în bilant sa corespunda cu datele înregistrate în contabilitate, puse de acord cu situatia reala a elementelor patrimoniale stabilite pe baza inventarului; nu sunt admise compensari între posturile ce se înscriu în bilant.

În activul bilantului posturile de active imobilizate si circulante, sunt înscrise la valoarea neta contabila obtinuta din valoarea de intrare în patrimoniu diminuata cu amortizarile si provizioanele pentru deprecierea acestora. De asemenea, tot din motive de evaluare, soldurile conturilor de diferente de pret (în cazul când evidenta unor elemente patrimoniale se tine la alte preturi decât cele efective) se însumeaza algebric cu soldurile conturilor de active circulante, pentru ca aceste elemente patrimoniale sa fie evaluate la valoarea efectiva.

Bilantul contabil ca sa dea o imagine fidela, clara, completa a patrimoniului, a situatiei financiare si a rezultatelor obtinute presupune: respectarea regulilor privind evaluarea patrimoniului, respectarea principiilor prudentei, permanentei metodelor, continuitatii activitatii, independentei exercitiului, intangibilitatii bilantului de deschidere cu cel de închidere, necompensarii.

Existenta a doua coloane distincte (una pentru exercitiul financiar precedent si alta pentru exercitiul financiar încheiat) permite efectuarea de comparatii între indicatorii de la începutul exercitiului cu cei de la finele acestuia.

Printre elementele care formeaza continutul si structura bilantului contabil se numara si rezultatul net al exercitiului (profit si pierdere). Rezultatul în suma globala, nu reprezinta o informatie foarte utila din punct de vedere al informatiei de gestiune deoarece nu permite punerea în evidenta a modului de formare a rezultatului.

Întrucât unitatea patrimoniala este interesata sa cunoasca în detaliu veniturile obtinute din activitatea desfasurata si cheltuielile ocazionate, s-a introdus un al doilea instrument de sintetizare a informatiilor contabilitatii generale si anume "Contul de profit si pierdere" denumit si "Contul de rezultate". Introducerea acestui instrument a fost determinata si de necesitatea controlului respectarii interesului fiscal al statului în conditiile autonomiei economico-decizionale a unitatii patrimoniale în economia de piata.

Contul de profit si pierdere, prin structura sa, evidentiaza si explica într-o forma analitica rezultatele prin prisma ecuatiei de echilibru dintre cheltuieli si venituri.

VENITURI - CHELTUIELI = REZULTATE

Contul de profit si pierdere cuprinde: cifra de afaceri, veniturile si cheltuielile, precum si rezultatul exercitiului, profit sau pierdere.

Veniturile si cheltuielile sunt structurate în cadrul contului de profit si pierdere, respectându-se anumite criterii economice. Astfel, având în vedere faptul ca se face distinctie între activitatea curenta a unitatii, activitatea financiara si cea cu caracter exceptional, contul de profit si pierdere, prezinta veniturile si cheltuielile grupate dupa natura lor.

Din punct de vedere grafic, contul de profit si pierdere se prezinta sub forma de lista, adica, mai întâi, sunt înscrise veniturile si apoi cheltuielile. Faptul ca aceste doua categorii de elemente sunt delimitate pe grupe, exista posibilitatea stabilirii marimii rezultatului din activitatea curenta (care este format din rezultatul din exploatare si rezultatul din activitatea financiara) si a rezultatului din activitatea exceptionala.

Rezultatul se determina în cascada, astfel: A- Rezultatul din exploatare; B- Rezultatul financiar; C- Rezultatul curent (rezultatul din exploatare + rezultatul financiar); D- Rezultatul extraordinar; E- Rezultatul brut al exercitiului; F- Rezultatul net al exercitiului, care se determina prin deducerea impozitului pe profit din rezultatul brut al exercitiului.

În sistemul de contabilitate din tara noastra, potrivit legislatiei fiscale, pentru impozitarea profitului trebuie facuta distinctie între rezultatul contabil si rezultatul fiscal.

Rezultatul contabil sau rezultatul brut al exercitiului este reflectat în suma globala, reprezentând profit sau pierdere, în contul 121 "Profit si pierdere" si se determina ca diferenta între veniturile obtinute si cheltuielile ocazionate.

Rezultatul fiscal (impozabil) asupra caruia se calculeaza impozitul pe profit se stabileste astfel:

Rezultatul fiscal = Rezultatul contabil - Elemente deductibile + Elemente nedeductibile

Ca urmare, rezultatul brut al exercitiului pentru determinarea rezultatului impozabil, se corecteaza cu o serie de elemente deductibile fiscal (de regula venituri) sau nedeductibile (de regula cheltuieli), între care mentionam:

* Elementele deductibile fiscal, care diminueaza baza impozabila:

- dividende primite de la o alta persoana juridica;

- sume utilizate pentru constituirea sau majorarea fondului de rezerva în limita a 5% din profitul contabil anual, pâna când rezerva atinge 20% din capitalul social;

- veniturile din provizioanele anulate pentru care nu s-a admis deducerea cheltuielilor corespunzatoare la constituire;

- alte sume deductibile prevazute de legislatia în vigoare.

* Elemente nedeductibile fiscal, care majoreaza baza impozabila pentru determinarea impozitului pe profit:

- impozitul pe profit din orice sursa româna sau straina, calculat conform normelor legale;

- amenzile si penalitatile datorate de catre autoritatile române si straine;

- cheltuielile de protocol si sponsorizare care depasesc limitele legale;

- orice alte cheltuieli care nu sunt aferente realizarii veniturilor.

Profitul impozabil si, respectiv calculul impozitului pe profit, se efectueaza lunar, cu datele cumulate de la începutul anului fiscal. Prin aplicarea cotei procentuale legale de impozit (în prezent 25%, cu anumite exceptii), platitorii de impozit pe profit, denumiti generic contribuabili, stabilesc impozitul datorat bugetului de stat care constituie pentru unitate o cheltuiala (691 "Cheltuieli privind impozitul pe profit").

Plata impozitului pe profit se efectueaza trimestrial, pâna la data de 25 inclusiv a primei luni din trimestrul urmator, cu exceptia BNR si a societatilor bancare care efectueaza plati lunar, pâna la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care se calculeaza impozitele.

Calculul, înregistrarea si decontarea impozitului pe profit se efectueaza pe baza documentului denumit "Declaratia pentru impozitul pe profit". Pentru contribuabili operatiile de regularizare a impozitului pe profit se efectueaza la termenele de plata a impozitului, cu sumele cumulate de la începutul anului fiscal.

Declaratia pentru impozitul pe profit se întocmeste si în cazul în care contribuabilul a înregistrat pierderi pentru a cunoaste nivelul platilor, privind impozitul efectuat în avans, a recunoaste creditele fiscale, ca forma a deducerilor din impozitul pe profit datorat, sau de compensare a unor sume din impozitele datorate si pentru recuperarea pierderii.

Anexa la bilant se întocmeste pentru realizarea în contabilitate a principiului imaginii fidele a patrimoniului si cuprinde un set de formulare (situatii sau tabele) în cadrul carora se reflecta indicatori ai activitatii desfasurate, precum si ai situatiei economico-financiare. Ea are ca principale obiective completarea si explicarea în detaliu a datelor înscrise în bilant si contul de profit si pierdere.

Anexa la bilant este compusa din urmatoarele situatii:

- Anexa 1 - Repartizarea profitului

- Anexa 2 - Situatia stocurilor si a productiei în curs 

- Anexa 3 - Situatia creantelor si datoriilor

- Anexa 4 - Situatia altor provizioane

- Anexa 5a - Date informative

- Anexa 5b - Plati restante

- Anexa 5c - Impozite, taxe si alte obligatii datorate si varsate

- Anexa 6 - Situatia activelor imobilizate

- Anexa 7 - Alte informatii privind regulile si metodele

contabile si date complementare

Datele necesare întocmirii anexei la bilant sunt preluate din conturi si prelucrate potrivit cerintelor formularelor respective. Alte date din aceste situatii sunt extracontabile (numar mediu de salariati, de colaboratori, etc.).

Anexa 1: Repartizarea profitului prezinta informatii cu privire la repartizarea profitului brut sau net al exercitiului pe destinatiile legale:

- constituirea de rezerve legale (repartizarea unei parti din profitul brut);

- acoperirea pierderilor din anii precedenti;

- fondul de participare a personalului la profit;

- cota managerului din profitul net (potrivit prevederilor din

contractul de management, la societatile comerciale cu capital integral sau majoritar de stat si la regiile autonome);

-surse proprii de finantare;

- varsaminte la buget din profitul regiilor autonome;

- constituirea de rezerve statutare si alte rezerve (la societatile comerciale cu capital privat);

- alte repartizari din profit prevazute de lege;

- dividende de platit;

- profitul nerepartizat, reportat în exercitiile urmatoare.

Anexa 2: Situatia stocurilor si a productiei în curs de executie contine valorile brute (nediminuate cu provizioanele pentru depreciere, care sunt prezentate într-o anexa distincta) de la începutul si sfârsitul anului pentru urmatoarele elemente patrimoniale: materii prime; materiale consumabile; obiecte de inventar si baracamente; productia în curs de executie; produse; stocuri aflate la terti; animale; marfuri si ambalaje.

Anexa 3: Situatia creantelor si datoriilor prezinta informatii ce se utilizeaza pentru analiza echilibrului financiar al unitatii patrimoniale.

Deoarece posturile din activul bilantului, care reflecta creante, nu sunt structurate pe termene de lichiditate si, respectiv, posturile din pasivul bilantului, ce reprezinta datorii, nu sunt delimitate pe termene de exigibilitate, aceasta anexa prezinta informatii ce servesc în acest scop. De aceea continutul informational al anexei poate fi delimitat în doua parti si anume:

-creantele apartinând activului imobilizat si celui circulant aflate în sold la sfârsitul anului structurate în functie de termenul de lichiditate (termen de sub un an si peste un an);

- datoriile, exprimate în lei si în devize, existente în sold la sfârsitul anului, detaliate în raport de termenul de exigibilitate (termen de sub un an, între 1-5 ani, peste 5 ani).

Anexa 4: Situatia altor provizioane prezinta soldul la începutul anului si la sfârsitul anului al provizioanelor pe urmatoarele categorii: provizioane reglementate; provizioane pentru riscuri si cheltuieli; provizioane pentru deprecierea stocurilor si productiei în curs, creantelor si titlurilor de plasament. De asemenea, în aceasta anexa, sunt înscrise cheltuielile aferente provizioanelor si veniturile din provizioanele mentionate.

Anexa 5 a: Date informative contine informatii ce servesc, în special, nevoilor informationale ale institutiilor statului a caror responsabilitate este gestiunea macroeconomica, ca de exemplu: date informative privind rezultatele înregistrate; date informative privind situatia unor indicatori fizici (numar mediu de salariati, numar colaboratori cu contract civil) si valorici; date informative privind evolutia creditelor; date privind alocatiile de la buget; date privind investitiile straine în România.

Anexa 5b: Plati restante cuprinde informatii cu privire la datoriile scadente si neachitate (unele din ele detaliate pe termene de peste 30 de zile, 90 de zile si restante peste un an) pentru fiecare tip de obligatie: furnizori; creditori  (contributiile unitatii la asigurari sociale, precum si obligatii fata de alti creditori); impozite si taxe neplatite la bugetul statului si la bugetele locale; credite bancare restante si dobânzi aferente.

Anexa 5c: Impozite, taxe si alte obligatii datorate si varsate prezinta informatii, ce servesc nevoilor informationale ale organismelor fiscale, de asigurari si protectie sociala, referitoare la impozite si taxe la bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurarilor sociale de stat, fondurile cu destinatie speciala. Structurarea informatiilor se efectueaza pentru fiecare tip de obligatie mentionata, cu sumele efectiv varsate la nivelul din totalul sumei datorate, suma ramasa de plata si, daca este cazul, sume virate în plus.

Anexa 6: Situatia activelor imobilizate are trei parti distincte:

- A: Valoarea bruta, prezinta existentele si modificarile (intrari, iesiri) imobilizarilor necorporale, corporale si financiare;

- B: Amortizari contine informatii cu privire la amortizarea imobilizarilor necorporale si corporale, la începutul si sfârsitul anului, cea înregistrata în cursul anului, precum si cea aferenta imobilizarilor iesite din patrimoniu;

- C: Provizioane pentru depreciere furnizeaza informatii cu privire la existenta si miscarea provizioanelor pentru deprecierea imobilizarilor (necorporale, corporale si financiare).

Anexa 7: Alte informatii privind regulile si metodele contabile si date complementare cuprinde doua categorii de informatii si anume:

I) Informatii asupra regulilor si metodelor contabile folosite: indicarea modului de evaluare a diverselor pozitii din bilant si contul de profit si pierdere; metoda utilizata pentru calculul amortismentelor si provizioanelor; justificarea derogarilor de la principiile generale (inclusiv prezentarea implicatiilor acestor derogari asupra situatiei patrimoniului, rezultatului final si situatiei financiare); etc.;

II) Alte informatii: angajamente financiare reflectate în conturi din afara bilantului; informatii cu privire la modificarea capitalului; analiza unor conturi (actiuni proprii, cheltuieli si venituri exceptionale, diferente de conversie, sume aflate în curs de clarificare, etc.); alte elemente semnificative (comentarii asupra cifrei de afaceri, evenimente posterioare închiderii exercitiului care nu au fost contabilizate în conturile exercitiului încheiat, eventuale erori constatate dupa aprobarea si depunerea bilantului contabil al exercitiilor precedente, alte informatii).

Raportul de gestiune se prezinta sub forma unui document netipizat, dar care prezinta o deosebita importanta pentru ca în el se face o analiza amanuntita a celor mai importante aspecte ale activitatii patrimoniale.

În cadrul raportului de gestiune se fac referiri, în principal, la urmatoarele: situatia unitatii patrimoniale si evolutia sa previzibila: evenimentele care au intervenit în activitatea unitatii dupa încheierea exercitiului; participatiile la capital la alte unitati; activitatea si rezultatele subunitatilor proprii; activitatea de cercetare-dezvoltare; mentionarea factorilor care au influentat favorabil sau nefavorabil rezultatele, a lipsurilor manifestate în gestionarea patrimoniului; informatiile referitoare la regulile si metodele contabile aplicate; situatiile care au determinat schimbarea metodelor de evaluare cu toate influentele asupra patrimoniului, situatiei financiare si rezultatelor; analiza veniturilor, cheltuielilor si a profitului; analiza lichiditatii si a capacitatii de plata; repartizarea profitului; masuri preconizate pentru îmbunatatirea activitatii viitoare.

8.2.2. Lucrarile premergatoare întocmirii bilantului contabil

Întocmirea bilantului contabil reprezinta o activitate complexa în vederea stabilirii indicatorilor economico-financiari privind situatia patrimoniului si rezultatele obtinute. Aceasta activitate se concretizeaza într-o serie de lucrari si operatii care, în functie de scopul lor, se pot delimita în doua grupe si anume: lucrari cu caracter preliminar sau premergatoare si lucrari de redactare sau completare propriu-zisa a bilantului.

A. LUCRĂRILE PREMERGĂTOARE se desfasoara într-o anumita ordine de succesiune fiind structurate astfel:

1. Înregistrarea în conturi a tuturor documentelor justificative, care reflecta operatiile economice si financiare ale perioadei de gestiune pentru care se întocmeste bilantul, si întocmirea primei balante de verificare.

Caracterul real al bilantului este conditionat de înregistrarea în conturi a tuturor documentelor în care au fost consemnate operatiunile economice si financiare ale unitatii patrimoniale si verificarea exactitatii datelor înregistrate cu ajutorul balantei de verificare.

Balanta de verificare se întocmeste lunar, atât pentru verificarea înregistrarilor în conturile analitice pentru fiecare cont sintetic care are conturi analitice. Ea pregateste datele necesare compararii datelor din contabilitate cu realitatea faptica constatata.

2. Inventarierea generala a patrimoniului are ca scop principal, stabilirea situatiei reale a patrimoniului fiecarei unitati si cuprinde toate elementele patrimoniale, precum si bunurile obtinute cu orice titlu apartinând altor persoane juridice sau fizice.

Inventarierea reprezinta ansamblul operatiunilor prin care se constata existenta faptica a tuturor elementelor de activ si pasiv, cantitativ sau numai valoric, dupa caz, si punerea de acord a evidentei cu realitatile constatate în urma inventarierii, precum si evaluarea elementelor patrimoniale la nivelul valorii actuale.

Evaluarea stocurilor faptice ale elementelor patrimoniale constatate la inventariere se face utilizând aceleasi preturi folosite la înregistrarea intrarii lor gestiune, adica la valoarea de înregistrare sau valoarea contabila.

Pentru stabilirea valorii de inventar (denumita valoare actuala), în vederea determinarii deprecierilor provizorii, pentru constituirea provizioanelor, evaluarea elementelor ce compun patrimoniul se face conform prevederilor Legii contabilitatii (art.9), astfel: bunurile de natura imobilizarilor si cele de natura activelor circulante materiale, se evalueaza la valoarea actuala sau de utilitate, denumita si valoare de inventar; creantele si datoriile se evalueaza la valoarea nominala; bunurile depreciate se evalueaza la valoarea de utilitate, în functie de utilitatea bunului în unitate si de pretul pietei; creantele si datoriile în devize se evalueaza la cursul pietei valutare din ultima zi a exercitiului financiar; creantele si datoriile incerte se evalueaza la valoarea de utilitate, ca valoare posibila de încasat sau de plata; titlurile imobilizate se evalueaza la valoarea de utilitate pe care o prezinta pentru detinator, iar titlurile de plasament se evalueaza la cursul mediu al ultimei luni a exercitiului, sau la valoarea probabila de negociere, dupa caz.

Înregistrarea în contabilitate a diferentelor constatate la inventariere se efectueaza astfel:

A. Plusurile de elemente patrimoniale constatate la inventariere:

a₁) imobilizarile corporale, reprezentate de mijloace fixe:

a₂) materii prime, materiale consumabile, obiecte de inventar, marfuri, ambalaje cumparate:

sau

601 "Cheltuieli cu materiile prime" = 301 "Materii prime", cu suma în rosu;

a₃) elemente patrimoniale de natura semifabricatelor si, respectiv produselor finite obtinute din productie proprie:

a₄) plus de numerar:

B. Lipsurile de elemente patrimoniale constatate la inventariere:

- bunuri constatate lipsa a caror valoare nu se imputa unor persoane:

b₁) imobilizari necorporale reprezentate de un program informatic, partial amortizat, ce se scoate din evidenta:

b₂) imobilizari corporale reprezentate de un mijloc fix, partial amortizat, ce se scoate din evidenta:

b₃) elemente patrimoniale de natura stocurilor provenite din cumparari (de exemplu materii prime):

b₄) bunuri de natura stocurilor provenite din productie proprie (stocuri de semifabricate produse finite):

bunuri constatate lipsa la inventariere a caror valoare se imputa:

În plus, pe lânga formulele contabile de descarcare a gestiunii ceea ce înseamna scoaterea din evidenta a bunurilor respective (vezi operatiile anterioare, b_1, b_2, b_3, b₄), se înregistreaza si operatia de imputare, respectiv de creare a creantei fata de persoana vinovata de producerea pagubei:

3. Reflectarea în contabilitate a operatiunilor de regularizare, care se refera la urmatoarele:

a) operatiuni privind amortizarile si provizioanele.

Cu ocazia inventarierii generale a patrimoniului, valoarea de inventar stabilita ar trebui sa fie egala cu valoarea ramasa de amortizat (valoarea neta). Daca valoarea de inventar este mai mica decât valoarea ramasa de amortizat, situatia se poate regulariza astfel:

- înregistrarea unui amortisment exceptional daca deprecierea este apreciata ca ireversibila (definitiva) si se modifica, în mod corespunzator, planul de amortizare;

- constituirea unui provizion pentru depreciere daca deprecierea se apreciaza ca reversibila (provizorie).

Provizioanele pentru deprecieri se constituie pentru acele elemente de activ care nu sunt supuse amortizarii si a caror valoare de inventar (valoare actuala), la data închiderii exercitiului, este mai mica decât valoarea contabila de intrare în patrimoniu. Deoarece aceste micsorari de valoare se considera ca au un caracter reversibil regularizarea la închiderea exercitiului urmator se face astfel:

- pentru deprecierile constatate cu ocazia inventarierii si pentru care nu s-au constituit provizioane se constituie provizioanele respective pe cheltuieli:

- în situatia în care deprecierea calculata pe baza inventarului este superioara provizionului deja constituit se procedeaza la suplimentarea provizionului; în acest caz se efectueaza o înregistrare identica cu cea mentionata anterior;

- în situatia inversa, în care deprecierea constatata, pe baza inventarului, este inferioara provizionului constituit, acesta se diminueaza, diferenta preluându-se la venituri.

b) operatii de regularizare privind provizioanele pentru riscuri si cheltuieli

La încheierea exercitiului financiar se înregistreaza provizioanele destinate sa acopere riscurile si cheltuielile ce vor surveni prin evenimentele viitoare, precizate prin obiect (litigii, garantii acordate clientilor, cheltuieli care devin exigibile în perioadele urmatoare), dar nu si prin suma si a caror realizare este incerta:

Ca urmare a analizei provizioanelor constituite la sfârsitul exercitiului precedent si cele constituite în exercitiul curent se poate constata ca riscul a crescut (caz în care se efectueaza o majorare a provizionului), s-a diminuat (provizionul se vireaza asupra veniturilor) sau a ramas neschimbat.

c) operatii de regularizare privind delimitarea în timp a cheltuielilor si veniturilor.

În vederea determinarii corecte a rezultatului exercitiului financiar este necesara separarea în timp a cheltuielilor si veniturilor aferente fiecarui exercitiu, atât a celor înregistrate pe parcursul exercitiului curent dar care privesc exercitiile viitoare sau preluarea din soldul conturilor exercitiului financiar precedent, a cotei parti din cheltuielile si veniturile care apartin exercitiului curent.

- cheltuielile constatate la finele exercitiului ca fiind aferente exercitiilor urmatoare se trec asupra contului 471 "Cheltuieli înregistrate în avans":

- se repartizeaza cheltuielile efectuate în exercitiile precedente (înregistrate în contul 471) asupra cheltuielilor exercitiului curent:

- se înregistreaza veniturile în avans efectuate în cursul exercitiului (în contul 472 "Venituri înregistrate în avans"), constatate la finele perioadei ca fiind aferente perioadelor urmatoare:

- se înregistreaza trecerea veniturilor înregistrate în avans asupra veniturilor perioadei curente. De exemplu venituri din chirii: 

d) operatiuni privind regularizarea diferentelor de curs valutar aferente creantelor si datoriilor exprimate în devize.

Cu ocazia închiderii exercitiului se stabilesc si se înregistreaza diferente de conversie pasiv pentru diferentele favorabile de curs valutar, ca urmare a cresterii cursului valutar al creantelor în devize si ca urmare a scaderii cursului valutar pentru datoriile în devize. În situatia inversa rezulta diferente nefavorabile de curs valutar care se înregistreaza ca diferente de conversie activ.

Diferentele favorabile de curs valutar aferente disponibilitatilor în devize (la banca, în casa si acreditive) constituie pentru unitate venituri din diferente de curs valutar, iar diferentele nefavorabile de curs valutar aferente disponibilitatilor în devize se înregistreaza de unitate pe cheltuieli financiare.

e) operatiuni de regularizare privind taxa pe valoarea adaugata.

- în situatia în care TVA colectata este mai mare decât TVA deductibila se compenseaza TVA colectata cu TVA deductibila, luându-se în calcul si TVA de recuperat, respectiv TVA de plata din perioadele precedente:

Pentru soldul creditor al contului 4427 TVA colectata se creeaza obligatia de plata fata de bugetul statului:

În cazul în care, pe baza ordinului de plata, se achita suma respectiva:

În cazul în care TVA deductibila este mai mare decât TVA colectata, soldul debitor al contului 4426 TVA deductibila se trece în contul 4424 TVA de recuperat, reprezentând o creanta a unitatii fata de bugetul statului:

4. Determinarea rezultatului exercitiului

Dupa efectuarea înregistrarilor de regularizare este necesar sa se închida conturile de cheltuieli si venituri prin transmiterea soldurilor conturilor respective asupra contului 121 "Profit si pierdere", situatie în care se efectueaza înregistrarile contabile, astfel:.

- Se deconteaza (se transfera) cheltuielile colectate în cursul perioadei asupra rezultatului exercitiului (contului 121):

- Se deconteaza (se transfera) veniturile înregistrate în cursul perioadei asupra rezultatului exercitiului (contului 121):

Soldul creditor al contului 121 "Profit si pierdere" reprezinta profitul brut realizat, daca veniturile depasesc cheltuielile, iar soldul debitor reprezinta pierderea realizata, daca cheltuielile depasesc veniturile.

- Se determina impozitul pe profit si se înregistreaza obligatia catre buget privind impozitul pe profit:

- Se deconteaza (se închid) cheltuielile privind impozitul pe profit:

- Pe baza ordinului de plata se înregistreaza achitarea impozitului pe profit:

În urma acestor înregistrari soldul creditor al contului 121 "Profit si pierdere" reprezinta profitul net obtinut de unitatea patrimoniala.

Se efectueaza repartizarea partiala sau totala, dupa caz, a profitului net realizat si înregistrarile contabile corespunzatoare.

Repartizarea profitului net se efectueaza conform normelor legale din tara noastra, în mod diferentiat, pe anumite destinatii, în functie de forma de proprietate a unitatilor patrimoniale (societate comerciala cu capital privat sau regie autonoma). In acest scop se utilizeaza contul 129 "Repartizarea profitului".

5. Întocmirea celei de a doua balanta de verificare a conturilor (balanta generala sintetica definitiva) reprezinta ultima lucrare preliminara întocmirii bilantului, asigurându-se centralizarea datelor contabilitatii curente si obtinerea unei situatii generale a patrimoniului unitatii economice.

B-COMPLETAREA (REDACTAREA) BILANŢULUI CONTABIL

Lucrarile de completare a bilantului, contului de profit si pierdere si a anexelor la bilant reprezinta, prin continutul lor, în cea mai mare parte operatii de prelucrare si transcriere a datelor din bilantul contabil precedent si din balanta sintetica a conturilor.

Completarea formularelor de bilant se face pe documente tipizate, dupa o macheta unica pentru toate unitatile patrimoniale, institutiile publice si de administratie, organizatii teritoriale etc., ceea ce permite Ministerului Finantelor întocmirea anuala a bilantului general pe ansamblul economiei nationale.

8.2.3. Verificarea, certificarea, aprobarea si prezentarea bilantului contabil

Bilantul contabil, dupa ce a fost întocmit si semnat de persoanele împuternicite în acest sens, este supus operatiilor de verificare, certificare si aprobare în vederea prezentarii lui la Directia judeteana a finantelor publice si controlului financiar de stat si la Oficiul registrului Comertului.

Verificarea si certificarea bilantului contabil se realizeaza de comisia de cenzori din cadrul aceleiasi unitati patrimoniale sau de catre experti contabili sau contabili autorizati, dupa caz, organizati în birouri, cabinete sau societati de contabilitate sau expertiza contabila. În acest scop, administratorii societatii comerciale trebuie sa prezinte cenzorilor sau altor persoane autorizate, cu cel putin o luna înainte de ziua stabilita pentru sedinta adunarii generale, bilantul contabil al exercitiului încheiat cu toate componentele sale si documentele justificative care au stat la baza întocmirii lui.

Prin verificarea si certificarea bilantului contabil se stabileste în ce masura imaginea pe care o ofera asupra patrimoniului, situatiei financiare si a rezultatului exercitiului este fidela, clara si completa. În acest scop, se întocmeste un raport detaliat, care contine si constatarile verificarilor efectuate în timpul anului si se prezinta în termen de maxim o luna, adunarii generale a actionarilor si asociatilor.

Din raport trebuie sa rezulte, în principal, urmatoarele: daca bilantul contabil concorda, sau nu, cu registrele de contabilitate; daca registrele de contabilitate sunt tinute în conformitate cu reglementarile în vigoare; daca sunt respectate regulile stabilite pentru evaluarea patrimoniului si a celorlalte norme si principii contabile. În acest sens raportul trebuie sa contina câteva aspecte obligatorii si anume: reflectarea în contabilitate a capitalului social si a modificarii acestuia; modul de valorificare si cuprindere în bilant a rezultatelor inventarierii; modul de organizare a gestiunilor si evidentei sintetice si analitice, privind elementele patrimoniale; respectarea prevederilor legale referitoare la tinerea corecta si la zi a contabilitatii; preluarea corecta a datelor din balanta de verificare a conturilor sintetice; legalitatea si exactitatea determinarii profitului si repartizarii acestuia pe destinatii; propuneri si masuri care trebuie sa fie avute în vedere de consiliul de administratie si adunarea generala.

Bilantul contabil poate fi certificat fara rezerve, cu rezerve sau se refuza certificarea acestuia. Motivele certificarii cu rezerve sau refuzului de certificare se mentioneaza în raport ceea ce impune efectuarea corectarilor si/sau completarilor necesare.

Aprobarea bilantului contabil intra în competenta Consiliului de Administratie, respectiv a adunarii generale. Pentru aceasta se efectueaza o analiza detaliata a tuturor componentelor bilantului contabil si în mod deosebit rezultatele economico-financiare obtinute si repartizarea profitului pe destinatiile legale.

Prezentarea bilantului contabil

Bilantul contabil, certificat si aprobat, însotit de raportul de gestiune si raportul cenzorilor, se depune la compartimentul de profil din cadrul directiei generale a finantelor publice si controlului financiar de stat pâna la 15 aprilie din anul urmator.

Organele financiare de specialitate care primesc bilantul contabil, în prezenta conducatorului compartimentului financiar al unitatii patrimoniale, procedeaza la verificarea acestuia. Aceasta verificare vizeaza doua aspecte si anume:

- verificarea sub aspect formal care se refera la respectarea termenului de prezentare; daca contine toate formularele si daca sunt completati toti indicatorii pe care acestea le contin; existenta corelatiilor dintre indicatorii înscrisi în bilant si cei din anexa la bilant.

- verificarea de fond care vizeaza, în general, aceleasi obiective ca cele ale comisiei de cenzori si în special respectarea destinatiilor legale privind repartizarea profitului si calcularea corecta si decontarea la termenele legale a obligatiilor fiscale.

În situatia în care se constata încalcari ale prevederilor legale sau erori în întocmirea bilantului contabil, acesta se restituie unitatii pentru efectuarea modificarilor necesare. Dupa ce a fost acceptat si avizat, bilantul contabil urmeaza sa fie depus la Registrul Comertului si sa fie publicat, în forma simplificata în Monitorul Oficial sau în presa de specialitate locala, în functie de importanta unitatii patrimoniale.

Normele metodologice de utilizare a bilanturilor contabile stabilesc modul de centralizare a acestora pe ramuri de activitate, în profil teritorial si departamental, precum si pe ansamblul economiei nationale.

Împreuna cu darile de seama statistice, bilantul contabil furnizeaza informatiile necesare stabilirii patrimoniului national, executiei bugetului public national si a bilantului pe ansamblul economiei nationale. În acest fel, informatiile oferite de bilantul contabil stau la baza determinarii indicatorilor macroeconomici si a conturilor nationale. Bilantul contabil se pastreaza timp de 50 de ani, în arhiva unitatii patrimoniale.

Precizare:

Conform ultimelor reglementari^[1] în domeniu, aprobate de Ministerul de Finante, documentele de sinteza întocmite anual, sunt denumite situatii financiare.

Din semestrul II al anului 1999 s-a procedat la implementarea Reglementarilor contabile armonizate, cu Directiva a IV-a a Comunitatii Economice Europene si cu Standardele Contabile Internationale, la un numar reprezentativ de societati comerciale cotate la Bursa de valori si întreprinderi de interes national, urmând ca în perioada 2000-2005 sa fie incluse în aria de aplicabilitate alte unitati, în functie de anumite criterii (cifra de afaceri a anului anterior, totalul activelor, ambele exprimate în euro si numarul mediu de salariati ai anului anterior), care trebuie realizate de aceste unitati. Astfel ca, începând cu exercitiul financiar al anului 2006, nu vor aplica asemenea reglementari unitatile care se vor încadra, la acea data, în categoria celor mici.

Conform Ordinului ministrului finantelor nr. 403/1999, privind procesul de dezvoltare a sistemului contabil pe baza unor principii si reguli contabile, prevazute de Directivele Uniunii Europene si Standardele de Contabilitate internationale, în Planul de conturi general au fost operate unele modificari, în sensul ca au fost eliminate unele conturi, s-au introdus conturi noi, iar la altele s-a schimbat denumirea. Prin aceste reglementari se stabilesc principiile si regulile contabile de baza , forma si continutul situatiilor financiare anuale, având ca scop general asimilarea deplina a Directivei a IV-a a CEE si continuarea armonizarii cu Standardele de Contabilitate Internationale.

Situatiile financiare sau conturile anuale, cum mai sunt denumite, au ca principal scop satisfacerea necesitatilor informationale ale utilizatorilor, atât de diversi, care pot fi reprezentati de mari grupuri multinationale, investitori actuali sau potentiali, furnizori, creditori, clienti, statul si organismele publice, personalul unitatii si chiar publicul.

Situatiile financiare anuale cuprind urmatoarele componente:

w Bilantul

w Contul de profit si pierdere

w Situatia fluxurilor de trezorerie

w Note la conturile anuale.

Obiectivul situatiilor financiare este de a furniza informatii despre pozitia financiara, performantele si modificarile pozitiei financiare ale unitatii patrimoniale, în functie de care se adopta deciziile economice. De asemenea, situatiile financiare prezinta rezultatele administrarii unitatii de catre conducatori, inclusiv modul de gestionare a resurselor încredintate.

Fara a intra în detalii, mentionam ca trasatura generala faptul ca situatiile financiare anuale, spre deosebire de bilantul contabil reglementat de Legea contabilitatii nr. 82/1991 (ale carui componente, continut si structura au fost prezentate în acest paragraf) sunt alcatuite din mai multe situatii a caror structura si continut prezinta modificari de sistemul actual. Apare o componenta în plus denumita Situatia fluxurilor de trezorerie, iar anexele la bilant sunt denumite Note la conturile anuale. De asemenea, în formularul de bilant propriu-zis, componenta a situatiilor financiare anuale, pasivul nu se mai delimiteaza de activul bilantier, iar grupa posturilor bilantiere reprezentând datorii pe termen scurt este înscrisa imediat dupa active circulante, dând posibilitatea determinarii fondului de rulment.

Ca urmare, continutul si structura documentelor de sinteza sau situatiilor financiare, prezinta diferentieri de la o tara la alta cauzate de o varietate de factori economici, juridici, sociali, etc. Totodata, trebuie mentionat faptul ca anumite tari, în momentul stabilirii cerintelor nationale au avut în vedere necesitatile informationale ale diversilor utilizatori ai situatiilor financiare (investitorii prezenti si potentiali, clientii, furnizorii, organismele fiscale, societatile bancare, personalul angajat, etc.). Acesti factori au contribuit la utilizarea unor criterii diferite pentru recunoasterea structurilor din situatiile financiare si la alegerea optiunii pentru diferite baze de evaluare.