METODA A.B.C.

LIMITELE sI AVANTAJELE CALCULAŢIEI COSTURILOR PE ACTIVITĂŢI

1. Cadrul conceptual al metodei ABC - Activity Based Costing

Calculatia costurilor pe activitati ("ca o noua încercare privind calculatia costurilor") a fost realizata în 1987 de catre Kaplan, Cooper,  Johnson.

Originea calculatiei costurilor pe activitati se afla în SUA înca din anii '60, lucrarea de baza fiind considerata "The Hidden Factory" elaborata de Jeffrey, G. Miller si Thomas E.

inta principala a constituit-o "costurile indirecte" urmarindu-se elaborarea unui model de repartizare a acestora, precum si cauzele care determina necesitatea înregistrarii lor.

Calculatia costurilor pe activitati a fost si este privita ca o noua forma a calculatiei, ea fiind determinata de schimbarile structurale si tehnologice care au avut si au loc în diverse domenii de activitate. Necesitatea crearii unui nou model a fost determinata de lipsurile constatate de-a lungul vremii, ca urmare aplicarii metodelor traditionale în a oferi informatii necesare în vederea luarii unor decizii strategice.

In cazul utilizarii metodelor traditionale de repartizarea a cheltuielilor apar o serie de probleme din cauza modificarilor intervenite în forta de munc& 343f56d #259; directa. Criticii acestor metode (Cooper, Kaplan) insista asupra opiniei potrivit careia cheltuielile atribuite produselor având drept baza munca directa, denatureaza costurile de productie, pe masura scaderii importantei fortei de munca directe ca factor de productie. Astfel, se ajunge la subventionari reciproce între costurile produselor, ale serviciilor, cu influente care nu sunt pertinente asupra rezultatelor.

Aceste probleme sunt rezolvate în cadrul sistemelor de management a costurilor printr-o metoda noua de atribuire a cheltuielilor, denumita calculatie a costurilor pe activitati. Metoda A.B.C. este o metoda de abordare a repartizarii cheltuielilor, prin care se identifica activitatile curente, cheltuielile se clasifica pe activitati, activitatile care nu genereaza valoare se reduc sau se elimina, repartizarea cheltuielilor având drept baza activitatea care le genereaza.

Punctul de pornire îl constituie potrivit metodei, nu "produsele", ci "activitatile". A.B.C.-ul îsi propune repartizarea cheltuielilor indirecte în functie de baza de repartizare ce prezinta relatia cauza-efect, între activitatea si produsul care consuma activitati, realizându-se în acest fel un cost mai pertinent.

In cazul metodei A.B.C. pertinenta costului depinde de numarul inductorilor de costuri si de natura acestora.

Inductorul de costuri, în literatura anglo-saxona înseamna cost driver, cost generator sau cost determinant, fiind o baza de repartizare ce prezinta relatia cauza-efect potrivit principiului ca orice modificare la nivelul inductorului, va determina o modificare la nivelul costului. Identificarea cauzelor costului activitatilor presupune clarificarea activitatilor în funtie de natura deciziilor (Cooper, Kaplan). Potrivit specificului metodei, activitatile sunt cele care au contributie esentiala la cresterea rezultatelor întreprinderii determinând cadrul durabil al acesteia în raport cu alte întreprinderi.

Performanta unei întreprinderi este data de capacitatea de a crea valoare pertinenta pe piata, cu realizarea unor costuri minime.

Abordarea celor doua forme de calculatie (traditionala si a celei pe activitati), afectarea costurilor indirecte este redata în figura nr.1 :

FIGURA1

ABORDAREA PRIN METODE TRADIŢIONALE Costuri directe RESURSE CONSUMATE  PRODUSE Costuri indirecte centre de profit

ABORDAREA PRIN A.B.C. Costuri directe RESURSE ACTIVITĂŢI / CONSUMATE PRODUSE Costuri indirecte

Metoda A.B.C. elimina imputarile în cascada, cautând sa pastreze relatiile dintre costuri si cauzele care le-au declansat.

Insa activitatile pot fi si ele reclasificate în :

• activitati de baza, principale, ce pot fi atasate produselor ;
• activitati secundare, care nu au legatura cu produsele, efectuate adiacent cu activitatile principale.

De aceea ipoteza metodei A.B.C. este ca analiza activitatilor trebuie sa conduca în final, la identificarea relatiilor pe care le întretin (chiar si indirect) cu produsele.

De aceea este necesara lista activitatilor direct consumate, dar si  a celor pe care acestea le genereaza (relatie de cauzalitate dintre activitatile de baza si produse).

Organizarea calculatiei costurilor prin metoda A.B.C.

Calculattia costurilor, potrivit acestui model presupune parcurgerea mai multor etape:

etapa identificarea activitatilor, a generatorilor de cheltuieli;

etapa 2 - stabilirea ierarhiei acestora în cadrul întreprinderii ;

etapa 3 - evaluarea resurselor consumate pe activitati ;

etapa 4 - regruparea activitatilor pe centre de grupare (inductori de costuri) ;

etapa 5 - determinarea costului pieselor, subansamblelor, etc. ;

etapa 6 - determinarea costului complet.

Calculatia costurilor pe activitati poate fi aplicata separat sau în combinatie cu alte metode. Analizata din punct de vedere al eficientei economice nu creeaza nimic nou, datele de referinta fiind repartizarea cheltuielilor indirecte pe activitati si pe obiecte de calculatie.

3. Posibilitati de aplicare a metodei A.B.C. si în alte domenii de activitate

Studiul de caz a fost realizat în cadrul unei societati care are drept obiect de activitate principal, prestarile de servicii pentru agricultura.

Implementarea metodei A.B.C. a fost determinata de necesitatea repartizarii cheltuielilor  indirecte, în special ca urmare a discutiilor ivite între conducatorii de filiale (societatea având în structura organizarorica filiale de lucru) rentabilitatea pe centre de profitabilitate fiind variabila în functie de « cota parte » primita prin repartizarea cheltuielilor generale de la întreprindere.

S-a încercat astfel o organizare de tip transversal a întreprinderii, iar ca instrumente de lucru au fost utilizate interviul cu sefii filialelor (centre de profit), chestionarul, etc. Potrivit cadrului teoretico-metodologic s-a procedat la respectarea urmatoarelor :

1) Identificarea activitatilor (punct determinant pentru aplicarea metodei) :

servicii pentru agentii economici de profil (reparatii diverse utilaje agricole); 

dealer autorizat privind asigurarea cu piese de schimb pentru utilaje agricole ;

pregatire personal pentru utilaje agricole ;

activitate service pentru utilaje agricole din intern si din import ;

activitate de arenda.

2) Stabilirea ierarhiei activitatilor în cadrul întreprinderii a fost determinata de contributia fiecareia la rezultatul întreprinderii.

In contextul analizat, nu poate fi comparat rezultatul unei activitati cum este comertul cu piese de schimb pentru utilaje agricole din import, a caror valoare este mare, ceea ce atrage un comision mai mare, cu înregistrarea de profit din activitatea de arenda la care rolul principal în ultimii ani l-a jucat »pretul de vânzare » deoarece, în timp ce costurile de productie au crescut, preturile de vânzare au ramas relativ constante.

Evaluarea resurselor consumate pe activitati

Odata identificate activitatile, delimitarea resurselor consumate pentru fiecare dintre acestea este stringenta. In cazul societatii analizate s-au identificat costuri considerate ca fiind indirecte fata de întreprindere, dar directe fata de activitate. Este cazul cheltuielilor cu salariile aferente personalului de specialitate al societatii, care are si alte atributii de serviciu, dar care se ocupa în mod direct de pregatirea personalului ce va conduce utilajele agricole din import. Respectarea etapei amintite presupune culegerea de informatii care au permis justificarea consumului de resurse pe fiecare activitate amintita.

Regruparea activitatilor pe centre de regrupare în vederea determinarii inductorilor de costuri

Activitatile amintite la punctul 1 au fost identificate la nivelul centrelor de profit si regrupate dupa acelasi inductor de resurse, astfel :

activitati productive ;

activitati comerciale ;

activitati service.

Determinarea costului pieselor si subansamblelor

Repartizarea costurilor aferente activitatilor pe obiecte de calculatie

In cazul analizat s-a determinat costul complet pe produs, tarife pe tipuri de servicii, calculatia costului pe tipuri de clientela (existand 2 tipuri de vânzari de utilaje : de intern si din import).

Costul final este format astfel din costuri directe la care s-a adaugat costul pe activitate în functie de inductorul ales. Cele subliniate au fost transpuse structural în figura nr.2 :

FIGURA 2

CONCLUZII

In cazul metodei A.B.C. analiza care vizeaza lantul cauzelor ce coreleaza produsele si consumurile este mult mai riguroasa decât în cazul imputatiilor în cascada ;

Costul calculat prin metoda A.B.C. va fi mai pertinent (desi scopul metodei nu este obtinerea unui cost exact);

Identificarea activitatilor la costuri omogene presupune luarea în consideratie a proceselor din întreprindere si nu ierarhia acestora;

Anticiparea legaturilor dintre activitati conduce catre o retea a cauzalitatilor;

Omogenitatea costurilor reprezinta unul dintre criteriile care determina cel mai mare perimetru posibil pe activitate. De aici apare necesara identificarea nevoilor de informatii;

In cazul în care informatia aferenta costului este utilizata doar pentru influentarea modului de actionare, acuratetea costului nu este suficienta. Metoda ramâne dificil de aplicat, data fiind existenta costurilor ascunse, interesul pentru indicatori fizici, iar în alte cazuri pentru indicatorii financiari.

Avantajele metodei

Pornind de la obiectivele metodei - calculatia si analiza costurilor, masurarea performantelor întreprinderii, exista multiple posibilitati de analiza deoarece se determina costul pe tipuri de activitati si apoi pe obiecte de calculatie ;

Se realizeaza un management al activitatii, apoi al centrului de profit, oferind cai de rationalizare a costurilor, stabilirea responsabilitatilor pe persoane decidente ;

Permite schimbarea strategiei de marketing ;

Posibilitati de reducere a costului;

Modelare prin costuri.