NOTIUNI GENERALE PRIVIND IMOBILIZARILE CORPORALE
1.Sfera si continutul notiunii de imobilizari
Capitalul agentilor economici este format din valori si bunuri, adica capitalul ia forma mijloacelor banesti sau a trezoreriei, iar pe de alta parte active care prin natura si modul in care îsi recupereaza valoarea presupun o 21321n1313v imobilizare pe un timp mai îndelungat a resurselor, a caror recuperare se realizeaza intr-un termen mai scurt.
De obicei societatile comerciale îsi utilizeaza activele pentru a produce bunuri sau pentru a presta servicii capabile sa satisfaca cerintele clientilor, motiv pentru care acestia sunt dispusi sa plateasca pentru a le obtine contribuind astfel la fluxul de numerar al acesteia.
Activele reprezinta o sursa controlata de întreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute si de la care se asteapta beneficiu economice trecute si viitoare.
Activele sunt recunoscute in bilantul întreprinderii atunci când sunt îndeplinite cumulativ doua conditii:
a) este posibila generarea catre întreprindere de beneficii economice viitoare aferente activului; si
b) costul activului poate fi evaluat in mod credibil.
Existenta unei certitudini suficiente ca beneficiile economice viitoare vor fi generate catre întreprindere necesita ca aceasta sa primeasca avantajele aferente activului si sa suporte riscurile aferente.
Achizitia sau producerea activului identifica costul acestuia.
Activele imobilizate sunt activele unei întreprinderi, destinate utilizarii pe o perioada îndelungata in activitatea acesteia.
Sunt reprezentate prin bunurile si valorile unei întreprinderi detinute pe o perioada mai mare de un an care nu se consuma la prima utilizare iar valoarea lor se recupereaza prin includerea pe cheltuielile mai multor perioade contabile in functie de durata de viata utila.
Activele imobilizate pot intra pe mai multe cai :
-achizitie de la terti;
-productie proprie;
-aport in natura;
-donatii, etc.;
Din punct de vedere financiar , sunt considerate alocari permanente sau active cu o lichiditate redusa.
Contabilitatea, prin functiile ce le îndeplineste in conducerea activitatii agentilor economici trebuie sa contribuie la exploatarea rentabila a imobilizarilor.
La organizarea contabilitatii activelor imobilizate trebuie sa se tina seama de obiectivele si factorii de organizare a contabilitatii activelor imobilizate, de organizarea documentatiei primare si a evidentei operative, de sistemul de conturi utilizat.
Cunoscând particularitatile de comportament ale imobilizarilor in activitatea desfasurata de agentii economici, in procesul de formare a produselor fabricate, de constituire si de plasare a capitalului, rezulta ca deciziile luate trebuie sa fie orientate pe informatii exacte si complete privind structura si diferitele categorii de imobilizari, de stare tehnica si de gradul de depreciere al acestora, avantajele plasarii capitalului pe termen lung in titluri si creante imobilizate.
Pentru satisfacerea acestei cerinte, la organizarea contabilitatii activelor imobilizate trebuie avute in vedere urmatoarele obiective:
-delimitarea fiecarei categorii, a fiecarui obiect de imobilizari si determinarea valorii lor, pentru a pune la dispozitia conducerii informatiile privind valoarea de intrare, modificarile survenite in structura si deprecierea acestora;
-determinarea valorii de intrare a imobilizarilor, inclusiv modificarile survenite in structura acestora;
-asigurarea controlului gestionar al imobilizarilor pe toata durata existentei, urmarind pastrarea integritatii prin reflectarea corecta , la timp, completa, a existentei si miscarii imobilizarilor pe categorii si feluri, precum si deprecierea suferita.
-asigurarea informatiilor si a metodologiei de evaluare a deprecierii in timp a imobilizarilor si a recuperarii valorii prin amortizare si provizioane;
- stabilirea aportului activelor imobilizate la venituri si la rezultate, ca urmare a gestionarii si valorificarii prin cesiune, concesionare, etc;
La organizarea contabilitatii imobilizarilor, pe lânga factorii generali, este necesar sa fie luati in considerare si factorii specifici, cum sunt:
-particularitatile organizatorice ale agentilor economici care influenteaza structura analitica a imobilizarilor, in special a celor corporale, ceea ce presupune delimitarea pe verigi organizatorice (filiale, sectii, fabrici) si in cadrul acestora pe categorii si obiecte de imobilizari;
-caracteristicile diferitelor categorii de imobilizari ( necorporale, corporale, financiare ) care influenteaza tipul documentelor primare in care se consemneaza operatiile privind intrarea si iesirea din gestiune, precum si deprecierea valorii lor;
-modul de depreciere a valorii imobilizarilor influenteaza sistemul de amortizare a imobilizarilor corporale si necorporale si a provizioanelor constituite in cazul deprecierilor revesibile;
-pozitia activelor imobilizate existente in întreprindere fata de patrimoniul acesteia influenteaza modul de organizare a contabilitatii prin folosirea unor conturi distincte pentru activele proprii ce fac parte din patrimoniu, iar cele provenite prin concesiune, locatie de gestiune, închiriere se evidentiaza separat.
1.2.Structura activelor imobilizate
Ţinând seama de complexitatea si trasaturile care definesc activele imobilizate, ele pot fi clasificate in:
a) Imobilizari necorporale - sunt active identificabile nemonetare, fara suport material si detinute pentru utilizare in procesul de productie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi închiriate tertilor sau pentru scopuri administrative.
In cadrul imobilizarilor necorporale se cuprind:
-cheltuieli de constituire
-cheltuieli de dezvoltare
-concesiunile, brevetele, licentele, marcile, drepturile si alte valori similare
-fondul comercial
-alte imobilizari necorporale
-imobilizari necorporale in curs de executie
b) Imobilizari financiare - sunt resurse financiare investite de o întreprindere in capitalul altor unitati pe o perioada mai mare de un an si care aduc investitorilor diverse câstiguri.
Imobilizarile financiare cuprind:
-titluri de participare
-titluri imobilizate ale activitatii de portofoliu
-alte titluri imobilizate
-creante imobilizate - creante legate de participatii
- împrumuturi acordate pe termen lung
- alte creante imobilizate
- dobânzi aferente creantelor imobilizate.
Din punct de vedere financiar, activele imobilizate sunt considerate alocari permanente sau active cu o lichiditate redusa.
c) Imobilizari corporale - sunt active care:
- sunt detinute de o persoana juridica pentru a fi utilizate in productia proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate tertilor sau pentru a fi folosite in scopuri administrative;
- sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mare de un an; si
- au o valoare mai mare decât limita prevazuta de reglementarile legale in vigoare.
Imobilizarile corporale cuprind:
- terenurile
- constructiile
- masini, utilaje, mobilierul si aparatura birotica
- imobilizari corporale in curs
Imobilizarile corporale reprezinta bunuri care au o structura materiala asupra carora agentii economici exercita un drept real, fiind elemente de patrimoniu ce definesc capacitatea tehnica de productie si comercializare, si care creeaza venituri in concordanta cu obiectivul de activitate al acestora.
Standardul 16 trateaza probleme fundamentale privind contabilizarea imobilizarilor corporale, ca de pilda data contabilizarii, determinarea valorii contabile si contabilizarea cheltuielilor cu amortizarea. Acest standard se aplica pentru contabilizarea imobilizarilor corporale, exceptie facând:
-padurile si resursele naturale (regenerabile);
-resursele care nu se reînnoiesc: concesiuni miniere;
Imobilizarile corporale sunt active destinate a fi utilizate pe o perioada mai mare de un exercitiu contabil in productia de bunuri, prestatia de servicii, închiriere, sau scopuri administrative.
Exista situatii in care identificarea elementelor de natura imobilizarilor corporale este destul de dificila si aceasta se refera in principal la activele complexe, ale caror componente au de regula durate de utilizare diferite. In astfel de cazuri se recomanda contabilizarea separata a elementelor.
Piesele de schimb destinate repararii echipamentelor din dotare vor fi categorisite drept imobilizari in cazul in care durata de utilizare a lor depaseste un an.
Importanta recunoasterii corecte a imobilizarilor:
-influenteaza profitul sau pierderea
-se reflecta in anumiti indicatori financiari, cu rolul important in acordarea unor finantari
-afecteaza deciziile conducerii si actionariatului in ceea ce priveste investitiile si dezvoltarea afacerii
In conformitate cu reglementarile contabile existente in România, bunurile sunt recunoscute ca imobilizari corporale daca acestea sunt destinate sa deserveasca activitatea o perioada mai mare de un an si au o valoare mai mare decât limita legala (8 milioane lei ). Acest nivel nu va mai fi acelasi pentru marea majoritatea a societatilor, daca administratorii utilizeaza rationamentul profesional la determinarea sa.
1.3. Sistemul conturilor utilizate
Activele imobilizate sunt clasificate pe grupe, subgrupe, clase, si subclase. Diferentierea imobilizarilor în cadrul acestora se face în functie de caracteristicile constructive si conditiile de exploatare, si duratele normale de functionare a mijloacelor fixe.
Potrivit acestei clasificari fiecare activ primeste un cod de clasificare în care fiecare cifra are urmatoarea semnificatie:
1.prima cifra reprezinta grupa
2.a doua prezinta subgrupa
3.a treia cifra reprezinta clasa
4.a patra cifra reprezinta subclasa
Durata normala de functionare este stabilita în momentul intrarii activului în patrimoniu ,n baza codului de clasificare. Ea consta în specificarea duratei în ani în care se va transfera valoarea activului asupra noilor valori create si includerea acesteia în costuri sub forma amortizarii.
In bilantul de la sfârsitul exercitiului, imobilizarile corporale sunt evidentiate la valoarea ramasa, respectiv, valoarea contabila minus amortizarea calculata pâna în momentul întocmirii acestuia.
Planul General de Conturi rezerva imobilizarilor Clasa a doua denumita " Conturi de imobilizari " .
Aceasta clasa cuprinde urmatoarele grupe:
Grupa 20 - Imobilizari necorporale
Grupa 21 - Imobilizari corporale
Grupa 23 - Imobilizari în curs
Grupa 26 - Imobilizari financiare
Grupa 28 - Amortizari privind imobilizarile
Grupa 29 - Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor
Grupa 20 - Imobilizari necorporale:
În aceasta grupa sunt cuprinse urmatoarele categorii de imobilizari necorporale :
201 "Cheltuieli de constituire" - este un cont de activ
203 "Cheltuieli de dezvoltare" - este un cont de activ
205 "Concesiuni, brevete, si alte drepturi si valori similare" se dezvolta astfel:
2051 "Concesiuni, brevete, licente, marci comerciale si alte drepturi si valori
similare achizitionate"
2052 " Brevete, licente, si alte drepturi si valori similare obtinute cu resurse
proprii"
207 "Fondul de comert" se detaileaza astfel:
2071 "Fond comercial"
2075 "Fond comercial negativ"
208 "Alte imobilizari necorporale"
Grupa 21 - "Conturi de imobilizari corporale"
În aceasta grupa sunt incluse urmatoarele conturi:
211 "Terenuri si amenajari de terenuri" care se dezvolta pe doua conturi sintetice:
2111 "Terenuri"
2112 " Amenajari de terenuri"
212 "Constructii"
213 "Instalatii tehnice, mijloace de transport, animale si plantatii"
2131 "Echipamente tehnologice (masini, utilaje si instalatii de lucru)"
2132 "Aparate si instalatii de masurare, control si reglare"
2134 "Animale si plantatii"
214 "Mobilier, aparatura birotica, echipamente protectie a valorilor umane si
materiale si alte active corporale"
Grupa 23 - "Imobilizari în curs" 231 "Imobilizari corporale în curs"
232 "Avansuri acordate pentru imobilizari corporale"
233 "Imobilizari necorporale în curs"
234 "Avansuri acordate pentru imobilizari necorporale"
Grupa 26 - "Imobilizari financiare"
261 "Titluri de participare detinute la filialele din cadrul grupului"
262 "Titluri de participare detinute la societati din afara grupului"
263 "Imobilizari financiare sub forma de interese de participare"
264 "Titluri puse în echivalenta"
265 "Alte titluri imobilizate"
267 "Creante imobilizate"
269 "Varsaminte de efectuat pentru imobilizari financiare"
Grupa 28 - "Amortizari privind imobilizarile"
280 "Amortizari privind imobilizarile necorporale"
281 "Amortizari privind imobilizarile corporale"
Grupa 29 - "Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor"
1.4. Concepte specifice imobilizarilor corporale
DURATA DE VIATA - reprezinte perioada pe parcursul careia se estimeaza ca întreprinderea va utiliza activul sau numarul unitatilor produse sau a unor unitati similare ce se estimeaza ca vor fi obtinute de întreprindere prin folosirea activului respectiv.
Conducerea trebuie sa realizeze doua estimari cheie pentru fiecare element de natura imobilizarilor corporale, si anume: sa estimeze durata de viata economica utila a activului si valoarea reziduala la finele acesteia.
Factorii care afecteaza determinarea duratei de viata utila sunt:
1.intrebuintarea
2.uzura fizica estimata
3.uzura morala
4.terenurile si cladirile trebuie tratate separat, chiar daca sunt achizitionate împreuna (deoarece terenurile au o durata de viata nelimitata, iar cladirile nu )
5.limitari legale sau similare, de exemplu data expirarii unui drept de exploatare aferent.
In prezentul catalog pentru fiecare mijloc fix nou achizitionat se utilizeaza sistemul unor plaje de ani cuprinse intre o valoare minima si una maxima, existând astfel posibilitatea alegerii duratei normale de functionare cuprinsa intre aceste limite. Astfel stabilita, durata normala de functionare a mijlocului fix ramâne neschimbata pana la recuperarea integrala a valorii de intrare a acestuia sau scoaterea sa din functiune.
Durata normala de functionare reprezinta durata de utilizare in care se recupereaza, din punct de vedere fiscal valoarea de intrare a mijloacelor fixe pe calea amortizarii. In consecinta, durata normala de functionare este mai redusa decât durata de viata fizica a mijlocului fix respectiv. Trebuie retinut faptul ca normele de amortizare constituie un bun punct de pornire pentru identificarea duratei de viata utila a unui activ. Totusi, administratorii trebuie sa confrunte durata de viata utila stipulata in normele de amortizare ( Cartea Gri ) cu propriile evaluari.
In concluzie, conform IAS durata de viata utila poate fi diferita de durata de viata economica a activului, estimarea ei fiind o problema de rationament profesional.
Durata de viata utila a unui activ trebuie revizuita periodic pentru a se asigura faptul ca ipotezele initiale emise de entitate asupra activului in cauza sunt înca valide. In astfel de situatii, modificarile constatate vor fi contabilizate ca si modificari ale estimarilor contabile, iar cheltuielile cu amortizarea pentru perioada curenta si pentru perioadele viitoare vor fi ajustate. Orice revizuiri ale estimarilor nu trebuie sa conduca la retratarea cifrelor din anii precedenti, dar vor afecta exercitiul financiar curent si pe cele urmatoare (nu si pentru exercitiile anterioare, deoarece este vorba despre o schimbare de estimare nu de metoda contabila care sa intre sub incidenta IAS-ului 8).
EXEMPLU:
Un utilaj costa 50.000 RON, iar administratorii estimeaza ca va avea o durata de viata utila de 5 ani si o valoare reziduala de 20000 RON. Cheltuielile anuale cu amortizarea vor fi prin urmare (50.000 - 20 000)/5 = 10000 RON pe an. In anul 1 si 2 se vor face urmatoarele înregistrari:
1 0000Cheltuieli cu amortizarea = Amortizarea cumulata 10000
In anul 3, administratorii realizeaza ca utilajul va rezista mai mult decât estimasera initial. Ei estimeaza acum ca durata totala de viata va fi de 10 ani. Pentru anii 3-10 cheltuielile cu amortizarea sunt calculate astfel:
Cost 500.00- (amortizarea calculata la zi (2 x 1 0000)) = 30 000
Minus valoarea reziduala de 20 000
Egal 100.00, valoare ce va fi amortizata de-a lungul celor 8 ani ramasi (10-2) din durata de viata a utilajului = 12.50lei pe an.
Când un activ a fost reevaluat, cheltuielile cu amortizarea trebuie sa se bazeze pe valoarea reevaluata si pe o reestimare a valorii reziduale la data reevaluarii.
Metoda de amortizare poate fi revizuita daca se constata o modificare semnificativa in modelul estimat al beneficiilor economice aduse de acele active. In acest caz apare necesitatea schimbarii metodei, fiind necesara si modificarea estimarilor contabile si ca urmare cheltuiala cu amortizarea corespunzatoare perioadei viitoare trebuie ajustata.
AMORTIZAREA - este alocarea sistematica a valorii amortizabile a unui activ pe întreaga sa durata de viata utila.
Cheltuiala cu amortizarea trebuie înregistrata sistematic pe durata de viata utila a activului astfel încât "valoarea amortizabila" sa fie recunoscuta in contul de profit si pierdere pe perioada in care beneficiile economice ale activului sunt consumate.
"Valoarea amortizabila" este costul activului (sau valoarea reevaluata) minus valoarea sa reziduala.
"Valoarea reziduala" este valoarea neta pe care întreprinderea estimeaza ca o va obtine pentru un activ la finele duratei de viata utila a acestuia dupa deducerea prealabila a costurilor de cedare estimate.
Reglementarile contabile românesti nu recunosc conceptul de valoare reziduala. Conform IAS, valoarea amortizarii este determinata luând in calcul valoarea reziduala a activului. In majoritatea cazurilor, aceasta va fi o valoare neglijabila sau nula datorita tendintei de a utiliza activele de-a lungul întregii lor durate de viata utile. Totusi, exista situatii in care activele vor avea valori reziduale - atunci când întreprinderea decide, din anumite motive, sa nu continue utilizarea activelor de-a lungul întregii lor durate de viata economica.
Ar trebui mentionat ca valorile reziduale trebuie estimate utilizând preturile unor imobilizari corporale similare mai vechi, la data achizitiei.
Daca are loc o reevaluare, valoarea reziduala este recalculata la data reevaluarii.
EXEMPLU:
Este necesar ca unele masini sa fie atât de sigure încât societatea sa fie nevoita sa le înlocuiasca cu masini noi la fiecare 2 ani. Consideram urmatoarele date:
Costul masini = 200.00lei. Valoarea reziduala estimata dupa 2 ani = 80.00lei.
Valoarea amortizabila = 200.00- 80.00= 120.00 lei
Amortizarea (metoda liniara) = 120.00/2 = 60.00lei pe an.
Ţinându-se cont de valoarea reziduala cheltuielile anuale cu amortizarea pot fi micsorate.
VALOAREA JUSTA - reprezinta suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de buna voie intre doua parti aflate in cunostinta de cauza, in cazul unei tranzactii cu pretul determinat obiectiv.
VALOAREA CONTABILA - este valoarea la care un activ este recunoscut in bilant dupa scaderea amortizarii cumulate pana la acea data precum si a pierderilor cumulate din depreciere.
COSTUL ACTIVULUI - reprezinta suma platita in numerar sau echivalente de numerar, ori valoarea justa a altor contraprestatii efectuate pentru achizitionarea unui activ, la data achizitiei sau constructiei acestuia la data receptiei.
PIERDERILE DIN DEPRECIERE - reprezinta diferenta dintre valoarea contabila si valoarea recuperabila.
|
