Exemplul 1

M detine 100% din S.

La data achizitiei nu exista fond comercial, valoarea investitiei corespunzând capitalului social al lui S.

Bilanturile se prezinta astfel:

**) sunt în totalitate post-achizitie

Exemplul 2

M detine 75% din S. Bilanturile lor la data consolidarii se prezinta astfel:

De mentionat ca societatea M nu si-a evidentiat dividendele cuvenite de la S, aspect care trebuie corectat cu ocazia consolidarii:

Dividende de încasat = Rezerve grup 150 (75% x 200)

În acelasi timp, se elimina creanta/datoria aferenta acestor dividende:

Dividende propuse = Dividende de încasat 150

Bilantul consolidat va fi urmatorul:

Imobilizari corporale 3.850

Active curente 1.600

Creditori (600)

Dividende propuse (50) (25% x 200)

4.800

Capital social 1.000

Rezerve grup 3.050 (2.150 + 150 + 75% x 1.000)

Interese minoritare 750 (25% x 3.000)

4.800

Exemplul 3

La 1.07.2002, M achizitioneaza actiuni la S. Bilantul consolidat se întocmeste la 30.06.2005, la aceasta data bilanturile celor doua societati fiind urmatoarele:

Se mai dau:

- capital social S 25.000 actiuni x 1 u.m./actiune = 25.000

- la 1.07.2002, profit reportat S 6.000

rezerve S 5.000

36.000

La data consolidarii, M nu contabilizase stocuri de la S în valoare de 2.000*.

M detine 20.000 actiuni/25.000 actiuni = 80%.

Pret de cumparare  30.000

% din active nete ale lui S 80% x 36.000 = 28.800

Fond comercial 1.200

Cu ocazia consolidarii, M contabilizeaza stocurile de la S

Stocuri = Datorii 2.000*

si procedeaza la eliminarea operatiilor reciproce

Datorii = Creante 10.000 (8.000 + 2.000*)

Dividende datorate = Dividende de încasat 4.000 (80% x 5.000)

Ca urmare, bilantul consol 939r173j idat va fi:

Imobilizari corporale  90.000

Fond comercial 1.200

Stocuri 13.000 [(3.000 + 2.000*) + 8.000]

Creante 23.000 [(20.000 - 4.000) + 7.000]

Bani 2.000

Creditori (17.000)

Dividende propuse (1.000)

111.200

Capital social 45.000

Rezerve - grup 12.000

Profit reportat - grup 43.600 [30.000 + 80% x (23.000 - 6.000)]

Interese minoritare 10.600 (20% x 53.000)

111.200

Exemplul 4

M detine 100% din S.

Bilanturile lor sunt la data consolidarii:

La data achizitiei, rezervele lui S erau 10.000**.

Deci, - pret de cumparare 46.000

- active nete 30.000* + 10.000** = 40.000

fond comercial 6.000

În anul în curs, vânzarile lui S catre M erau de 50.000, din care 20% reprezinta profit.

Din acestea, la sfârsitul anului mai sunt în stoc bunuri de 15.000. Pentru ele, profitul intern este de 20% x 15.000 = 3.000***. Cu aceasta valoare trebuie redus si stocul detinut de M.

De asemenea, bilanturile prezinta o creanta a lui S fata de M de 12.000****.

Bilantul consolidat va fi:

Exemplul 5

La 1.04.2005, societatea M cumpara actiuni de la S.

La 31.12.2005, se întocmeste bilantul consol 939r173j idat, data la care bilanturile individuale ale celor doua societati se prezinta astfel:

La 1.04.2005, S avea: - prime de capital 4.000

- profit reportat 15.000*

Fondul comercial se depreciaza pâna la sfârsitul anului cu 1.072.

Procent de detinere 16.000/20.000 = 80%.

Pret de cumparare  50.000

Active nete 80% x (10.000 + 4.000 + 15.000) = 23.200

Fond comercial 26.800, din care deprecierea este 1.072; deci, valoarea bilantiera la 31.12.1995 este de

26.800 - 1.072 = 25.728.

Bilantul consolidat va fi:

Imobilizari corporale 62.000

Fond comercial 25.728

Active curente nete 88.000

175.728

Capital social 100.000

Prime de capital 7.000

Profit - grup 58.128 [40.000 + 80% x (39.000 -15.000*) - 1.072]

Interese minoritare 10.600 (20% x 53.000)

175.728

Exemplul

La 1.01.2005, societatea M achizitioneaza 80% din S. Bilantul consolidat se întocmeste la 31.12.2005, data la care bilanturile celor doua societati se prezinta astfel:

Investitia fusese achizitionata cu 25.000, ulterior încasându-se dividende pre-achizitie de 3.200 (valoare initiala a investitiei 25.000 - valoare actuala a investitiei 21.800).

La 31.12.2004, bilantul lui S prezenta:

- profit reportat 12.000*

- dividende propuse 4.000.

Ca urmare, dividendele pre-achizitie aferente intereselor minoritare sunt de 800 (4.000 - 3.200 sau 20% x 4.000).

Pret de cumparare (valoare actuala) 21.800

Active nete 80% x (10.000 + 12.000*) = 17.600

Fond comercial 4.200, din care deprecierea constatata pâna la sfârsitul anului este de 420; deci, valoare bilantiera la 31.12.2005: 4.200 - 420 = 3.780.

Bilantul consolidat va fi:

Imobilizari corporale  49.500

Fond comercial 3.780

Active curente nete  39.500

92.780

Capital social 50.000

Profit - grup 37.380 [33.800 + 80% x (17.000 - 12.000*) - 420]

Interese minoritare 5.400 (20% x 27.000)

92.780

Exemplul 7

La 1.09.2004, M achizitioneaza 75% din S. La aceasta data, profitul reportat al lui S era de 21.000 u.m.

Bilanturile celor doua societati erau la 31.08.2005:

Valoarea justa a imobilizarilor corporale detinute de S era la data achizitiei mai mare cu 23.000* u.m. decât valoarea contabila, amortizarea corespunzatoare exercitiului 31.08.2004 - 31.08.2005 fiind de 3.000 u.m. Aceasta amortizare corespunde:

- grupului 75% x 3.000 = 2.250

- intereselor minoritare 25% x 3.000 = 750.

Pret de cumparare 51.000

Valoare justa active nete la data achizitiei

75% x (20.000 + 21.000** + 23.000*) 48.000

Fond comercial 3.000

Bilantul consolidat va fi:

Imobilizari corporale 111.000 [63.000 + 28.000 + (23.000*- 3.000)]

Fond comercial 3.000

Active curente nete 95.000

209.000

Capital social 80.000

Profit reportat grup  108.750 [96.000 + 75% x (41.000 - 21.000**) - 2.250]

Interese minoritare 20.250 [25% x (61.000 + 23.000*) - 750]

209.000

Exemplul 8

Societatea Pierderi este detinuta în proportie de 65% de societatea Profit, partea acesteia din capitalul social valorând 650.000 u.m. Pe data de 31 decembrie 2004, capitalurile proprii ale societatii Pierderi sunt urmatoarele:

Capital social 1.000.000

Rezerva legala 21.000

Rezultat reportat - 835.000

Rezultat - 625.000

Se cere eliminarea titlurilor la:

a)     

b)      31.12.2005, rezultatul exercitiului curent fiind de 850.000

a)          Eliminarea titlurilor la 31.12.2004

Bilant

Capital social 1.000.000

Rezerva legala 21.000

Rezultat reportat 835.000

Rezultat 625.000

Titluri participare 650.000

Rezerve grup

[(1.000.000 + 21.000 - 835.000) x 65% - 650.000] 529.100

Rezerve minoritari

[(1.000.000 + 21.000 - 835.000) x 35%] 65.100

Rezultat grup (625.000 x 65%) 406.250

Rezultat exterior grupului (625.000 x 35%) 218.750

Cont de profit si pierdere

Rezultat Pierderi 625.000

Rezultat grup 406.250

Rezultat exterior grupului 218.750

În exercitiul 2004, minoritarii nu pot suporta pierderi decât în suma de 65.100 u.m. Restul ramâne în mod provizoriu în seama grupului, crescând pierderea acestuia.

Bilant

Rezultat grup (218.750 - 65.100) 153.650

Rezultat exterior grupului 153.650

Cont de profit si pierdere

Rezultat exterior grupului 153.650

Rezultat grup 153.650

b). Eliminarea titlurilor la 31.12.2005

Bilant

Capital social 1.000.000

Rezerva legala 21.000

Rezultat reportat (835.000 + 625.000) 1.460.000

Rezultat 850.000

Titluri participare 650.000

Rezerve grup

[(1.000.000 + 21.000 - 1.460.000) x 65% - 650.000] 935.350

Rezerve minoritari

[(1.000.000 + 21.000 - 1.460.000) x 35%] 153.650

Rezultat grup (850.000 x 65%) 552.500

Rezultat exterior grupului (850.000 x 35%) 297.500

Cont de profit si pierdere

Rezultat grup 552.500

Rezultat exterior grupului 297.500

Rezultat Pierderi 850.000

Bilant

Rezultat exterior grupului 153.650

Rezultat (Rezerve) grup 153.650

Cont de profit si pierdere

Rezultat grup 153.650

Rezultat exterior grupului 153.650

Se considera ca, daca partea ce revine intereselor minoritare din pierderile unei societati consolidate prin integrare globala este superioara partii lor în capitalurile proprii, atunci excedentul si pierderile ulterioare imputabile intereselor minoritare sunt deduse din partea corespunzatoare intereselor majoritare, cu exceptia situatiei în care exista o obligatie expresa de acoperire a acestor pierderi.

Daca societatea consolidata realizeaza ulterior beneficii, interesele majoritare sunt atunci creditate cu aceste profituri pâna ce partea pierderilor imputabile intereselor minoritare a fost total eliminata.

Exemplul 9

Societatea M detine 80% (800 u.m.) din societatea F pe care a creat-o cu un asociat minoritar. Capitalurile proprii ale lui F evolueaza astfel:

Capital 1.000

Rezerve 700

Capital si rezerve la 1.01.N 1.700

si

Rezultat N (2.200)

Rezultat N+1 800

Se urmareste eliminarea titlurilor si a capitalurilor proprii la 31.12.N si la 31.12.N+1.

La 31.12.N, capitalurile proprii sunt negative pentru (500) u.m. (1.700 - 2.200). Interesele minoritare în pierderea exercitiului N (20% x 2.200 = 440 u.m.) trebuie sa fie limitate la 20% x 1.700 = 340 u.m. (partea lor cumulata în rezultat este limitata la investitia lor initiala).

Ca urmare, înregistrarea de eliminare va fi:

% = % 3.900 Titluri F 800

1.000 Capital F Rezultat F 2.200

700 Rezerve F Rezerve grup (80% x 700) 560

1.860 Rezultat grup Interese minoritare (rezerve)

(80% x 2.200 + 100*) (20% x 1.700) 340

340 Interese minoritare (rezultat)

(20% x 1.700 sau 20% x 2.200 - 100*)

La 31.12.N+1, capitalurile proprii redevin pozitive. Partea intereselor minoritare în rezultatul N+1 (20% x 800 = 160) trebuie sa fie redusa cu suma suportata de grup în N (440 - 340 = 100*). Înregistrarea de eliminare devine:

% = % 3.100

1.000 Capital F Titluri 800

800 Rezultat F Rezerve F (700 - 2.200) 1.500**

1.300 Rezerve grup Rezultat grup

(80% x 1.500**) (80% x 800) 640

100 Interese minoritare (rezerve) Interese minoritare (rezultat)

20% x (1.000 - 1.500**) (20% x 800 ) 160

si

Interese minoritare (rezultat) = Rezerve grup 100*

Exemplul 10

Societatea Martins detine 80 % din capitalul societatii Saurin. Titlurile de participare au fost achizitionate, la emisiunea acestora cu 320.000 u.m. valoare nominala, iar rezultatul societatii Martins era de 100.000 u.m.

Capitalurile proprii ale societatii Saurin erau la 31 decembrie N:

Capital social 400.000

Rezerve 100.000

Rezultat 50.000.

Procentul de control (80%) este egal cu procentul de interes. Societatea Saurin este filiala a lui Martins si este consolidata prin integrare globala.

- Evaluarea titlurilor Saurin detinute de Martins

Elemente Total de Partea Partea

partajat grupului minoritarilor

80% 20%

Capital social 400.000 320.000 80.000

Rezerve 100.000 80.000 20.000

Total capitaluri 500.000 400.000* 100.000

Valoarea contabila

a titlurilor 320.000**

Fond comercial 400.000* - 320.000** = 80.000

- Repartizarea rezultatului Saurin si calculul rezultatului consolidat:

Elemente Total de Partea Partea

partajat grupului minoritarilor

80% 20%

Rezultat Saurin 50.000 40.000 10.000

Rezultat Martins 100.000 100.000 -

-------- ----- ------ ----- ----- --------- ----- ----

Rezultat ansamblu consolidat 150.000 140.000 10.000

Exemplul 11

Metoda de evaluare a stocurilor în cadrul grupului este cea a costului mediu ponderat. În cadrul societatii S, detinuta 80% de catre M, se foloseste metoda FIFO.

Analiza celor doua metode face sa reiasa anumite diferente din evaluare.

Pentru retratare se au în vedere:

Bilant

- Corectarea posturilor din bilant

- Incidenta asupra rezervelor din exercitiile anterioare

- Incidenta asupra rezultatelor exercitiului curent

Stocuri 3.000

Rezerve - grup (2.000 x 80%) 1.600

Rezerve - interese minoritare (2.000 x 20%) 400

Rezultat - grup (1.000 x 80%) 800

Rezultat - interese minoritare (1.000 x 20%) 200

Cont de profit si pierdere

- Corectarea posturilor de cheltuieli sau de venituri

- Incidenta asupra rezultatelor exercitiului curent

Variatia stocurilor (3.000 - 2.000)  1.000

Rezultat - grup (1.000 x 80%) 800

Rezultat - interese minoritare (1.000 x 20%) 200

Exemplul 12

Fog a achizitionat actiuni în Mist dupa cum urmeaza:

Data Numar de actiuni Cost de achizitie Rezerve Mist

(valoare justa)

1.01.2005 5.000 15.000 150.000

10.000 45.000 (270.000)

30.06.2005 40.000 320.000 400.000

55.000

Capitalul social al lui Mist este format din 100.000 actiuni ordinare, a 1 u.m./actiune. Mist nu devine filiala decât la 30.06.2005, fondul comercial fiind calculat la acea data:

Pret platit (15.000 + 45.000 + 320.000) 380.000 -

Capital social 100.000

Rezerve 400.000

500.000

Cota-parte în capitaluri (55.000/100.000 x 500.000) 275.000

Fond comercial initial 105.000

Ulterior, Fog a achizitionat alte 20.000 actiuni pe 31.12.2005 (20.000/100.000 = 20%) cu 170.000 u.m., când rezervele erau de 550.000. La aceasta data:

Cost actiuni 170.000 -

Capital social (20% x 100.000) 20.000

Rezerve pre-achizitie (20% x 550.000) 110.000

130.000

Fond comercial suplimentar 40.000

IAS 27 Situatii financiare consolidate si separate

Arie de aplicabilitate - întocmirea si prezentarea situatiilor financiare pentru un grup de entitati aflate sub controlul unei mame;

- contabilitatea investitiilor în filiale, entitati controlate în comun si întreprinderi asociate atunci când o entitate alege sau i se cere prin reglementarile locale, sa prezinte situatii financiare separate.

Definitii

Situatii financiare consolidate - situatiile financiare ale unui grup, prezentate ca si cum ar fi ale unei singure entitati economice.

Control - puterea de a guverna politicile financiare si operationale ale unei entitati în scopul obtinerii de beneficii din activitatile sale.

Metoda costului - o metoda de contabilitate a investitiei, conform careia investitia este recunoscuta la cost. Investitorul recunoaste venit din investitie numai în masura în care primeste distribuiri din profiturile acumulate ale unitatii în care s-a investit, realizate dupa data achizitiei. Distribuirile primite în plus de aceste profituri sunt privite ca o recuperare a investitiei si sunt recunoscute ca o reducere a costului investitiei.

Grup - o mama si toate filialele sale.

Interes minoritar - partea din profit sau pierdere si activele nete ale unei filiale, atribuibila intereselor în capitalul propriu care nu sunt detinute, direct sau indirect prin filiale, de catre mama.

Mama - o entitate care are una sau mai multe filiale.

Situatii financiare separate - cele prezentate de o mama, un investitor într-o întreprindere asociata sau un asociat într-o entitate controlata în comun, în care investitiile sunt contabilizate pe baza interesului direct în capitalurile proprii, mai degraba decât pe baza rezultatelor si activelor nete raportate ale unitatii în care s-a investit.

Filiala - o entitate, inclusiv o entitate neîncorporata cum este un parteneriat, care este controlata de alta entitate (cunoscuta ca mama).

Prezentarea situatiilor financiare consolidate

O mama nu este obligata sa prezinte situatii financiare consolidate daca si numai daca:

a) mama este ea însasi o filiala detinuta în totalitate, sau o filiala detinuta partial de alta entitate si ceilalti actionari ai sai, inclusiv cei care nu au drept de vot, au fost informati despre aceasta si nu au obiectat în legatura cu neprezentarea de catre mama a situatiilor financiare consolidare;

b) instrumentele de creanta sau de capital propriu ale mamei nu sunt tranzactionate pe o piata publica;

c) mama nu a depus si nici nu este în proces de a-si depune situatiile financiare la comisia valorilor mobiliare sau alt organism de reglementare în scopul emisiunii oricarei clase de instrumente pe o piata publica; si

d) ultima sau oricare mama intermediara a mamei produce situatii financiare consolidate si disponibile pentru uzul public, care sunt conforme cu IFRS.

O filiala nu este exclusa de la consolidare deoarece activitatile sale sunt diferite de cele ale entitati din grup.

Proceduri de consolidare

În vederea întocmirii de situatii financiare consolidate, o entitate combina situatiile financiare ale mamei si ale filialelor sale, linie cu linie, adunând laolalta elemente similare de active, datorii, capital propriu, venituri si cheltuieli. Pentru ca situatiile financiare consolidate sa prezinte informatii financiare despre grup ca fiind o singura entitate economica, se parcurg urmatorii pasi:

- se elimina valoarea contabila a investitiei mamei în fiecare filiala si partea corespunzatoare mamei din capitalurile proprii ale fiecarei filiale;

- se identifica interesele minoritare în rezultatul filialelor consolidate pentru perioada de raportare; si

- interesele minoritare în activele nete ale filialelor consolidate sunt identificate separat de capitalul propriu al actionarilor mamei, detinut în acestea. Interesele minoritare în activele nete constau în:

- suma acelor interese minoritare la data combinarii initiale, calculate conform IFRS 3; si

- partea minoritarilor din variatiile capitalurilor proprii, înregistrate de la data combinarii.

Soldurile, tranzactiile, veniturile si cheltuielile intragrup vor fi eliminate în totalitate.

Situatiile financiare ale mamei si ale filialelor sale, utilizate la întocmirea situatiilor financiare consolidate, vor fi întocmite la aceeasi data de raportare. Când datele de raportare ale mamei si ale unei filiale sunt diferite, în scopul consolidarii, mama întocmeste situatii financiare aditionale la aceeasi data ca situatiile financiare ale mamei, cu exceptia situatiei în care este impracticabil sa se faca aceasta. Diferenta între data de raportare a filialei si cea a mamei nu va depasi 3 luni.

Situatiile financiare consolidate vor fi întocmite utilizând politici contabile uniforme pentru tranzactii si alte evenimente asemanatoare în împrejurari similare.

Interesele minoritare vor fi prezentate în bilantul consol 939r173j idat în cadrul capitalurilor proprii, separat de capitalurile proprii ale mamei. Interesele minoritare în rezultatul grupului vor fi, de asemenea, prezentate separat.

Contabilitatea în situatiile financiare separate a investitiilor în filiale, entitati controlate în comun si întreprinderi asociate

Când se întocmesc situatii financiare separate, investitiile în filiale, entitati controlate în comun si întreprinderi asociate, care nu sunt clasificate ca detinute pentru vânzare (sau incluse într-un grup de cedare care este clasificat ca detinut pentru vânzare) în conformitate cu IFRS 5, vor fi contabilizate fie:

a) la cost, fie

b) în conformitate cu IAS 39.

Aceeasi contabilitate va fi aplicata pentru fiecare categorie de investitii.

Investitiile în entitati controlate în comun si întreprinderi asociate care sunt contabilizate, în conformitate cu IAS 39, în situatiile financiare consolidate vor fi contabilizate în acelasi fel în situatiile financiare separate ale investitorului.

IAS 28 Investitii în întreprinderi asociate

Arie de aplicabilitate - contabilitatea investitiilor în întreprinderi asociate.

Definitii

Întreprindere asociata - o entitate, inclusiv o entitate neînregistrata cum este un parteneriat, asupra careia investitorul are influenta semnificativa si care nu este nici filiala, nici interes într-o asociere în participare.

Metoda punerii în echivalenta - metoda de contabilitate prin care investitia este recunoscuta initial la cost si ajustata urmare variatiei post-achizitie a partii investitorului din rezultatul unitatii în care s-a investit.

Control comun - întelegerea contractuala prin care se împarte controlul asupra unei activitati economice si exista numai când deciziile strategice financiare si operationale referitoare la activitate solicita un consens unanim al partilor care împart controlul (asociati).

Influenta semnificativa - puterea de a participa la deciziile de politica financiara si operationala ale unitatii în care s-a investit, dar nu control sau control comun asupra acelor politici.

Influenta semnificativa

Daca un investitor detine, direct sau indirect, 20% sau mai mult din drepturile de vot ale unitatii în care s-a investit, se presupune ca investitorul are influenta semnificativa, cu exceptia situatiei în care se demonstreaza clar contrariul. Invers, daca investitorul detine, direct sau indirect, mai putin de 20% din puterea de vot a unitatii în care s-a investit, se presupune ca investitorul nu are influenta semnificativa, cu exceptia situatiei în care asemenea influenta poate fi demonstrata clar.

Metoda punerii în echivalenta

Conform metodei punerii în echivalenta, investitia într-o întreprindere asociata este recunoscuta initial la cost si valoarea contabila este majorata sau redusa pentru a recunoaste partea investitorului din rezultatul înregistrat de unitatea în care s-a investit, dupa data achizitiei. Partea investitorului din rezultatul unitatii în care s-a investit este recunoscuta în rezultatul investitorului.

Întreruperea aplicarii metodei punerii în echivalenta

Un investitor va întrerupe utilizarea metodei punerii în echivalenta de la data la care înceteaza sa aiba influenta semnificativa asupra unei întreprinderi asociate si de la acea data va contabiliza investitia în conformitate cu IAS 39, atât timp cât întreprinderea asociata nu devine filiala sau asociere în participatie.

Valoarea contabila a investitiei la data la care înceteaza sa fie o întreprindere asociata va fi privita drept costul sau la evaluarea initiala ca activ financiar, în conformitate cu IAS 39.

La aplicarea metodei punerii în echivalenta, investitorul foloseste cele mai recente situatii financiare disponibile. Când datele de raportare ale investitorului si întreprinderii asociate sunt diferite, întreprinderea asociata întocmeste, pentru uzul investitorului, situatii financiare la aceeasi data ca situatiile financiare ale investitorului, cu exceptia situatiei în care este impracticabil sa se faca aceasta.

Situatiile financiare ale investitorului vor fi întocmite folosind politici contabile uniforme pentru tranzactii si evenimente asemanatoare în împrejurari similare.

Daca partea investitorului din pierderile unei întreprinderi asociate egaleaza sau depaseste interesul sau în întreprinderea asociata, investitorul întrerupe recunoasterea partii sale din pierderile viitoare.

Dupa ce interesul investitorului este redus la zero, se aloca pierderi aditionale si se recunoaste o pierdere numai în masura în care investitorul a contractat obligatii legale sau constructive sau a facut plati în numele întreprinderii asociate. Daca întreprinderea asociata raporteaza ulterior profituri, investitorul limiteaza recunoasterea partii sale numai dupa ce partea sa din profituri egaleaza partea nerecunoscuta din pierderi.

Pierderi din depreciere

Dupa aplicarea metodei punerii în echivalenta, investitorul aplica cerintele IAS 39 pentru a determina daca este necesara recunoasterea oricarei pierderi aditionale aferente investitiei nete a investitorului în întreprinderea asociata.

IAS 31 Interese în asocieri în participatie

Arie de aplicabilitate - contabilitatea intereselor în asocieri în participatie si raportarea activelor, datoriilor, veniturilor si cheltuielilor asocierii în participatie în situatiile financiare ale asociatilor si investitorilor, indiferent de structurile sau formele sub care se desfasoara activitatile asocierii în participatie.

Definitii

Investitor în asociere în participatie - o parte a unei asocieri în participatie si care nu are control comun asupra acelei asocieri în participatie.

Consolidare proportionala - metoda de contabilitate prin care partea asociatului în fiecare dintre activele, datoriile, veniturile si cheltuielile unei entitati controlate în comun este combinata linie cu linie cu elemente similare în situatiile financiare ale asociatului sau raportate ca elemente-rânduri separate în situatiile financiare ale asociatului.

Asociat - o parte a unei asocieri în participatie si care are control comun asupra acelei asocieri în participatie.

Forme de asocieri în participatie:

operatii controlate în comun;

active controlate în comun;

entitati controlate în comun.

Caracteristici comune tuturor asocierilor în participatie:

doi sau mai multi asociati sunt legati printr-un angajament contractual; si

angajamentul contractual stabileste controlul comun.

Control comun

Controlul comun poate fi împiedicat atunci când unitatea în care s-a investit este în reorganizare legala sau în faliment, sau opereaza sub restrictii severe pe termen lung, în ceea ce priveste capacitatea acesteia de a transfera fonduri catre asociat. Daca controlul comun continua, aceste evenimente nu sunt suficiente în sine sa justifice necontabilitatea asocierilor în participatie în conformitate cu IAS 31.

Aranjamentul contractual

Activitatile care nu au nici un aranjament contractual care sa stabileasca control comun, nu sunt asocieri în participatie.

Aranjamentul contractual stabileste controlul comun asuprea asocierii în participatie. O asemenea cerinta asigura ca nici un asociat singur nu este în pozitia de a controla unilateral activitatea.

Operatii controlate în comun

În relatie cu interesele sale în operatiile controlate în comun, un asociat va recunoaste în situatiile sale financiare:

activele pe care controleaza si obligatiile care rezulta din acestea; si

cheltuielile ocazionate si partea din venit pe care o câstiga din vânzarea de bunuri sau servicii de catre asocierea în participatie.

Deoarece activele, datoriile, veniturile si cheltuielile sunt recunoscute în situatiile financiare ale asociatului, nici o ajustare sau alte proceduri de consolidare nu se solicita în relatie cu acele elemente, atunci când asociatul prezinta situatii financiare consolidate.

Active controlate în comun

În relatia cu interesul sau în active controlate în comun, un asociat va recunoaste în situatiile sale financiare:

partea sa din activele controlate în comun, clasificate în conformitate cu natura activelor;

orice obligatii care incumba;

partea sa din orice obligatii generate în comun cu ceilalti în relatia cu asocierea în participatie;

orice venit din vânzarea sau utilizarea partii sale din rezultatul asocierii în participatie împreuna cu partea sa din cheltuielile ocazionate de asocierea în participatie; si

orice cheltuieli ocazionate în relatie cu interesul sau în asocierea în participatie.

Deoarece activele, datoriile, veniturile si cheltuielile sunt recunoscute în situatiile financiare ale asociatului, nici o ajustare sau alte proceduri de consolidare nu se solicita în relatie cu acele elemente, atunci când asociatul prezinta situatii financiare consolidate.

Entitati controlate în comun

O entitate controlata în comun este o asociere în participatie care implica constituirea unei corporatii, parteneriat sau alta entitate în care fiecare asociat are un interes. Entitatea opereaza în acelasi mod ca alte entitati, cu exceptia situatiei în care un aranjament contractual între asociati stabileste controlul comun asupra activitatii economice a entitatii.

O entitate controlata în comun controleaza activele asocierii în participatie, genereaza datorii si cheltuieli si obtine venituri. Ea poate intra în contracte în nume propriu si obtine finantare în scopurile activitatii asocierii în participatie. Fiecare asociat este îndreptatit la o parte din profiturile entitatii controlate în comun.

O entitate controlata în comun îsi tine propriile înregistrari contabile si întocmeste si prezinta situatii financiare în acelasi fel ca alte entitati, în conformitate cu IFRS.

Fiecare asociat contribuie cu numerar sau alte resurse la entitatea controlata în comun. Aceste contributii sunt incluse în înregistrarile contabile ale asociatului si recunoscute în situatiile sale financiare ca o investitie în entitatea controlata în comun.

Situatiile financiare ale unui asociat

Consolidarea proportionala

Un asociat îsi va recunoaste interesul într-o entitate controlata în comun utilizând consolidarea proportionala sau metoda alternativa (punerea în echivalenta).

Consolidarea proportionala presupune urmatoarele:

bilantul asociatului include partea sa din activele pe care le controleaza si partea sa din datoriile pentru care raspunde în comun;

contul de profit si pierdere al asociatului include partea sa din veniturile si cheltuielile entitatii controlate în comun.

Când se foloseste consolidarea proportionala, se utilizeaza unul din urmatoarele doua formate de raportare:

asociatul poate combina partea sa din fiecare dintre active, datorii, venituri si cheltuieli ale entitatii controlate în comun cu elemente similare, linie cu linie, în situatiile sale financiare; sau

asociatul poate include elemente-rânduri separate pentru partea sa din activele, datoriile, veniturile si cheltuielile entitatii controlate în comun.

Punerea în echivalenta

Un asociat va întrerupe utilizarea metodei punerii în echivalenta de la data la care înceteaza sa aiba control comun sau influenta semnificativa într-o entitate controlata în comun.

Exceptii de la consolidarea proportionala si metoda punerii în echivalenta

Interesele în entitati controlate în comun, care sunt detinute pentru vânzare în conformitate cu IFRS 3, vor fi contabilizate potrivit acelui IFRS.

SIC 13 Entitati controlate în comun -

contributii nemonetare din partea asociatilor

Acest SIC se refera la IAS 31 (si IAS 18).

Aspecte dezbatute:

când trebuie recunoscuta de catre asociat în contul de profit si pierdere partea corespunzatoare a câstigurilor sau pierderilor care rezulta dintr-o contributie cu un activ nemonetar la o entitate controlata în comun, în schimbul unui interes în capitalul propriu al entitatii controlate în comun;

cum trebuie contabilizat de catre asociat orice considerent suplimentar; si

cum trebuie sa se prezinte în situatiile financiare consolidate ale asociatului orice câstig sau pierdere nerealizat(a).

Acord:

Un asociat trebuie sa recunoasca în rezultatul perioadei partea din câstig sau pierdere atribuibila intereselor în capitalul propriu ale altor asociati, cu exceptia în care:

nu au fost transferate entitatii controlate în semnificative riscuri si beneficii ale proprietatii; sau

nu se poate masura credibil câstigul sau pierderea contributiei nemonetare; sau

contributia nu are substanta comerciala.

Cu exceptia situatiilor mentionate, câstigul sau pierderea se considera nerealizat(a) si, ca urmare, nu se recunoaste în rezultat, cu exceptia urmatoarei situatii: daca, suplimentar primirii unui interes în capitalul propriu al entitatii controlate în comun, un asociat primeste active monetare sau nemonetare, asociatul va recunoaste în rezultat o parte corespunzatoare din câstigul sau pierderea aferenta tranzactiei.

Câstigurile sau pierderile nerealizate din active nemonetare cu care s-a contribuit la entitatile controlate, vor fi eliminate pe seama activelor corespunzatoare - în cazul metodei de consolidare proportionala - sau pe seama investitiei - sub metoda punerii în echivalenta. Asemenea câstiguri sau pierderi nerealizate nu vor fi prezentate în bilantul consol 939r173j idat al asociatului drept câstiguri sau pierderi înregistrate în avans.

Baza pentru concluzii:

Atât timp activele sunt retinute în asocierea în participatie, asociatul trebuie sa recunoasca numai partea de câstig sau pierdere care este atribuibila intereselor altor asociati.

Nu este adecvat sa se prezinte ca elemente înregistrate în avans câstiguri sau pierderi nerealizate din active nemonetare cu care s-a contribuit la entitatile controlate în comun, de vreme ce aceste elemente nu îndeplinesc criteriile de recunoastere pentru active sau datorii, asa cum sunt definite în Cadrul conceptual.