Cadrul general de întocmire a situatiilor financiare elaborat de Comitetul IASC
Factori sociali, economici si juridici au determinat diferente, privind situatiile financiare, de la o tar 11211t194l 59; la alta. Acesti factori au contribuit la utilizarea unor criterii diferite de recunoastere a structurii din situatiile financiare si la optiunea pentru diferite baze de evaluare. Ei influenteaza si aria de aplicabilitate si informtiile prezentate în situatiile financiare.
Comitetul IASC este angajat în atenuarea acestor diferente, el cauta sa armonizeze reglementarile, standardele si procedeele privind întocmirea si prezentarea situatiilor financiare; realizarea armonizarii impune ca situatiile financiare sa furnizeze informatii utile pentru adoptarea deciziilor economice.
Aproape toti utlizatorii iau decizii pentru:
a) a hotarî când sa cumpere, sa pastreze sau sa vânda o investitie de capital;
b) a evalua raspunderea sau gestionarea manageriala
c) a evalua capacitatea întreprinderii de a plati salariile, a-si pastra locurile de munca si de a oferi alte beneficii angajatilor
d) a evalua garantiile pentru creditele acordate întreprinderilor
e) a determina politicile de impozitare
f) a determina profitul si dividendele ce se pot distribui
g) a reglementa activitatea întreprinderii
Situatiile financiare se întocmesc conform unui model contabil bazat pe costul istoric recuperabil si pe conceptul de mentinere a nivelului capitalului financiar nominal
Este posibil ca într-un numar limitat de cazuri, sa existe un conflict între cadrul general si un IAS.
În aceste cazuri primeaza cerintele IAS.
Cadrul general este revizuit permanent de Comitetul IASC.
ARIA de aplicabilitate
Cadrul general abordeaza:
a) Obiectivul situatiilor financiare
b) Caracteristicile calitative care determina utilitatea informatiilor din situatiile financiare
c) Definirea, recunoasterea si evaluarea elementelor pe baza carora se întocmesc situatiile financiare.
d) Conceptele de capital si de mentinere a nivelului capitalului.
Un set de situatii financiare, inclusiv situatii fianciare consolidate cuprinde: un bilant, un cont de profit si pierdere, o situatie a modificarilor pozitiei financiare, (situatia fluxurilor de trezorerie sau situatia fluxurilor de fonduri), politici contabile si note explicative.
Cadrul general se aplica tuturor întreprinderilor, indiferent de forma juridica, forma de proprietate sau obiectul de activitate.
Utilizatorii situatiilor financiare
Investitorii, preocupati de riscul inerent tranzactiilor si profitul adus de investitiile lor
Angajatii, interesati de stabilitatea si profitabilitatea întreprinderii
Creditorii financiari, interesati de lichiditatea si solvabilitatea întreprinderii pentru rambursarea creditelor si plata dobânzilor
Furnizorii si creditorii comerciali
Clientii, preocupati de continuitatea activitatii întreprinderii cu care colaboreaza pe termen lung sau de care sunt dependenti
Guvernul si institutiile sale, în vederea determinarii politicii fiscale si calculul unor indicatori statistici
Publicul, interesat în aplicarea politicilor fiscale locale
Obiectivul situatiilor financiare este furnizarea de informatii referitoare la pozitia financiara, performanta si modificarile pozitiei financiare, rezultatul administrarii întreprinderii si modul de gestionare a resurselor.
Pozitia financiara, performanta si modificarile pozitiei financiare, genereaza informatii privind capacitatea întreprinderii de a genera numerar sau echivalente ale numerarului.
Pozitia financiara a întreprinderii este influentata de:
Resursele economice pe care le controleaza
Structura sa financiara
Lichiditatea si solvabilitatea
Capacitatea de adaptare la mediu
Aceste informatii sunt utile pentru
Anticiparea capacitatii întreprinderii de a genera numerar
Anticiparea nevoilor de creditare, a sanselor de a primi finantari în viitor
Evaluarea modificarilor potentiale ale resurselor pe care întreprinderea le va controla în viitor
Posibilitatea întreprinderi de a genera fluxuri de trezorerie
Informatii privind modificarile pozitiei financiare a întreprinderii sunt utilizate în evaluarea activitatii sale de exploatare, finantare si investitie în perioada de raportare.
Pozitia financiara se determina pe baza informatiilor din bilant, si performanta pe baza contului profit si pierdere.
CONCEPTE DE BAZĂ
Pentru îndeplinirea obiectivelor, situatiile financiare se întocmesc pe baza contabilitatii de angajamente, conform careia efectele tranzactiilor si altor evenimente sunt recunoscute, când acestea se produc si nu când numerarul sau echivalentul sau este decontat. La momentul producerii se înregistreaza în contabilitate si se raporteaza în situatiile financiare ale perioadei aferente. Ca urmare situatiile financiare cuprind evenimente trecute dar si obligatii de plata în viitor sau creante de încasat.
Principiile contabilitatii
Principiul continuitatii activitatii - în elaborarea situatiilor financiare se pleaca de la prezumtia ca o întreprindere îsi va continua activitatea si în viitorul previzibil; se presupune ca întreprinderea nu are intentia si nici nevoia de a-si lichida sau reduce semnificativ activitatea;
Caracteristicile calitative ale situatiilor finaciare:
Sunt atributele care determina utilizarea informatiei oferite de situatiile financiare; acestea sunt:
Ineligibilitatea
Relevanta
Credibilitatea
Comparabilitatea
Intangibilitatea se refera la întelegerea lor foarte usoara; în acest scop utilizatorii trebuie sa cunoasca activitatea întreprinderii, sa aibe notiuni de contabilitate si dorinta de a studia informatia
Relevanta - informatiile sunt relevante atunci când influenteaza deciziile economice ale utilizatorilor; aceste informatii sunt frecvent folosite ca baza în previzionarea pozitiei si performantelor financiare viitoare.
Pragul de semnificatie
Relevanta informatiei este influentata de natura sa si de pragul de semnificatie;
Informatiile sunt semnificative daca omisiunea sau declararea lor eronata ar putea influenta deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situatiilor financiare.
Pragul de semnificatie depinde de marimea elementului sau erorii, judecata în împrejurarile specifice ale omisiunii sau declararii eronate.
Credibilitatea
Pentru a fi utila, informatia trebuie sa fie credibila; ea este credibila atunci când nu contine erori semnificative, nu este partinitoare, iar utilizatorul stie ca reprezinta ceea ce se asteapta sa reprezinte.
Informatia poate fi relevanta, dar putin credibila sub aspectul naturii sau reprezentarii. Astfel, reflectarea în bilant a daunelor cerute într-un litigiu poate duce utilizatorul în eroare. Aceste informatii trebuie prezentate în note.
Reprezentarea fidela este o conditie pentru ca informatia sa fie credibila. Informatia trebuie sa reprezinte cu fidelitate tranzactiile si evenimentele. Exista un risc în reprezentarea cu fidelitate a informatiei datorita dificultatilor de identificare a tranzactiilor, evaluarii, sau chiar prezentarii în situatiile financiare (de exemplu identificarea fondului comercial).
Prevalenta economicului asupra juridicului
Informatiile trebuie sa fie contabilizate si prezentate conform fondului lor si în concordanta cu realitatea economica si nu doar cu forma lor juridica.
Neutralitatea impune ca informatia sa fie lipsita de influente. Situatiile financiare nu sunt neutre daca prin selectarea si prezentarea informatiei influenteaza luarea unei decizii.
Prudenta înseamna un grad de precautie pentru a face estimari cerute în conditii de incertitudine, astfel încât activele si veniturile sa nu fie supraevaluate, iar datoriile si cheltuielile sa nu fie subevaluate. Prudenta nu permite nici constituirea de rezerve ascunse sau de provizioane excesive, situatiile financiare nemaifiind neutre si deci credibile.
Integralitatea impune ca informatiile din situatiile financiare sa fie complete în limitele rezonabile ale pragului de semnificatie si ale costului obtinerii lor.
Comparabilitatea este necesara pentru ca utilizatorii sa identifice tendintele în pozitia financiara a întreprinderii si performantele sale; comparatia se poate face în timp, dar si cu alte întreprinderi cu acelasi obiect de activitate.
Limite privitoare la informatia relevanta si credibila
Oportunitatea - o întârziere exagerata în raportarea informatiilor, face ca acestea sa-si piarda relevanta; ca urmare, conducerea poate fi nevoita sa aleaga între valoarea relativa a raportarii la un anumit moment si furnizarea de informatii credibile.
Daca se asteapta toate elementele informatiei, ea este credibila, dar , datorita întârzierii, da utilitate redusa.
Raportul cost-profit presupune ca profitul de pe urma informatiei sa depaseasca costul furnizarii acesteia. În plus costul poate fi suportat de un utilizator iar de profit se poate bucura un alt utilizator.
Imaginea fidela/Prezentarea fidela
Situatiile financiare se pot descrie ca prezentând "o imagine fidela" a pozitiei financiare, a performantei si a modificarilor pozitiei financiare a unei întreprinderi.
Structurile situatiilor financiare
Structurile bilantului sunt:
Activele
Datoriile si capitalul propriu
Structura contului Profit si Pierdere, legata în mod direct de evaluarea performantei, sunt cheltuielile si veniturile
Elemente legate direct de evaluarea pozitiei financiare sunt : activele, datoriile si capitalul propriu.
Activele sunt definite astfel:
Un activ reprezinta o resursa controlata de întreprindere, rezultat al unor evenimente trecute si de la care se asteapta sa genereze profituri economice viitoare pentru întreprindere
O datorie reprezinta o obligatie actuala a întreprinderii ce decurge din evenimente prezente si prin decontarea careia rezulta o iesire de resurse care încorporeaza beneficii economice.
Capitalul propriu reprezinta interesul rezidual al actionarilor în activele unei întreprinderi dupa deducerea tuturor datoriilor sale.
Definirea elementelor de venituri si cheltuieli
Veniturile constitiuie cresteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma de intrari sau cresteri ale activelor ori descresteri ale datoriilor, si care se concretizeaza în cresteri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din contributii ale actionarilor.
Cheltuielile constituie diminuari ale beneficiilor economice, pe parcursul perioadei contabile sub forma de iesiri sau scaderi ale valorii activelor ori cresteri ale datoriilor si care se concretizeaza în reduceri ale capitalului propriu, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora catre actionari.
Venituri
Definitia veniturilor include atât venituri din activitatea curenta cât si câstiguri din orice alte surse: vânzari, comisioane, dobânzi, dividende, redevente, chirii, etc.
Câstigurile reprezinta cresteri de beneficii economice si ca urmare prin natura lor nu difera de venituri.
Definitia cheltuielilor include pierderile precum si acele cheltuieli generate de activitatea curenta a întreprinderii
Recunoasterea structurilor financiare
Recunoasterea semnifica încorporarea în bilant sau în contul Profit si Pierdere a unui element care îndeplineste criteriile de recunoastere; nerecunoasterea acelui element nu poate fi corectata nici prin prezentarea politicilor contabile folosite, nici prin note sau informatii suplimentare.
Un element care corespunde definitiei unei structuri a situatiilor financiare trebuie recunoscut, în cazul în care
Este probabil ca orice beneficiu economic viitor sa fie asociat sa intre sau sa iasa din întreprindere
Elementul are un cost sau o valoare care poate fi evaluata în mod credibil; când nu poate fi realizata o estimare rezonabila; elementul nu va fi recunoscut în bilant sau în contul Profit si Pierdere.
Evaluarea structurilor situatiilor financiare este procesul prin care se determina valorile la care structurile financiare vor fi recunoscute în bilant si în contul Profit si Pierdere.
Bazele de evaluare utilizate în situatiile financiare:
Costul istoric - activele se înregistreaza la suma platita în numerar sau în echivalente de numerar sau la valoarea justa din momentul cumpararii; datoriile se înregistreaza la valoarea ce se asteapta a fi platita pentru a stinge datoriile (impozitul pe profit)
Costul curent - activele se înregistreaza la valoarea în numerar sau în echivalente ale numerarului, care ar trebui platita daca acelasi activ sau unul asemanator ar fi achizitionat în prezent, datoriile se înregistreaza la valoare neactualizata în numerar sau în echivalente de numerar, necesara pentru a deconta obligatiile în prezent
Valoarea realizabila (de decontare a obligatiei)
v Activele se înregistreaza la valoarea în numerar sau în echivalente ale numerarului care poate fi obtinuta în prezent prin vânzarea normala a activelor.
v Datoriile se înregistreaza la valoarea lor de decontare - aceasta reprezentând valoarea neactualizata, care trebuie platita pentru a achita datoriile potrivit cursului normal al afacerilor
Valoarea actualizata
v Activele se înregistreaza la valoarea actualizata a intrarilor de numerar, care urmeaza a fi generata de derularea normala a activitatii întreprinderii.
v Datoriile se înregistreaza la valoarea actualizata a intrarilor si iesirilor de numerar, care se asteapta sa fie recunoscute pentru a deconta datoriile, potrivit cursului normal al afacerilor.
Conceptul de capital si de mentinere a nivelului capitalului
Conceptul de capital
a) Mentinerea capitalului financiar - conform acestui concept, se obtine profit daca valoarea financiara (monetara) a activelor nete la sfârsitul perioadei este mai mare decât valoarea financiara a activelor la începutul perioadei, dupa excluderea oricaror contributii din partea proprietarilor în timpul perioadei analizate.
b) Mentinerea capitalului fizic - se obtine profit când capacitatea fizica productiva (de exploatare) a întreprinderii la sfârsitul perioadei depaseste capacitatea fizica productiva de la începutul perioadei, dupa ce s-a exclus orice distribuire catre proprietari si orice contributie din partea lor, în timpul perioadei analizate.
Pentru evaluarea capitalului fizic se utilizeaza costul curent.
În termeni generali, o întreprindere si-a mentinut capitalul daca la sfârsitul perioadei are un capital egal cu cel de la începutul perioadei; orice valoare în plus este considerata profit.
Principii si reguli contabile
Principii contabile aplicate în evaluarea posturilor din situatiile financiare:
Principiul continuitatii activitatii - se prezinta eventualele elemente care creeaza nesiguranta continuarii activitatii (în notele explicative); daca nu s-a respectat acest principiu, trebuie prezentate explicatii privind modul de întocmire a situatiilor financiare si motivele care au detereminat-o
Permanenta metodelor - modificarea politicii contabile sunt permise doar daca sunt cerute de lege, de un standard contabil sau au ca rezultat informatii mai credibile
Principiul prudentei - se vor lua în considerare numai profiturile recunoscute pâna la data încheierii exercitiului financiar. Se va tine seama de toate obligatiile previzibile si de pierderile potentiale, chiar daca apar între data închiderii exercitiului si data întocmirii situatiilor. Se va tine seama de toate ajustarile de valoare datorate deprecierilor, chiar daca rezultatul exercitiului financiar este profit sau pierdere.
Principiul independentei exercitiului
Principiul evaluarii separate a elementelor de activ si de pasiv - pentru determinarea valorii unei pozitii de bilant, se va determina separat valoarea fiecarui element de activ si pasiv
Principiul intangibilitatii - se permit corectii impuse de IAS 8
Principiul noncompensarii - se excepteaza compensarile admise de standarde
Principiul prevalentei economicului asupra juridicului - informatiile prezentate în situatiile financiare trebuie sa reflecte realitatea economica a evenimentelor si tranzactiilor, nu numai forma lor juridica
Principiul pragului de semnificatie - orice element care are o valoare semnificativa trebuie prezentat distinct în situatiile financiare. Elementele de aceeasi natura sau cu functii similare trebuie însumate, nefiind necesara prezentarea lor separata. Elemente care apar dupa data bilantului pot furniza informatii suplimentare cu privire la estimarile facute de management la data bilantului; daca situatiile financiare nu au fost aprobate, ele trebuie ajustate pentru a reflecta si informa suplimentar.
Daca apar abateri de la aceste principii, se vor permite numai în cazuri exceptionale; acestea se prezinta în notele explicative, se prezinta si motivele pentru care s-au efectuat si efectele lor asupra activelor, datoriilor, pozitiei financiare si rezultatului.
TRATAMENTE CONTABILE
Un activ, o datorie se recunoaste numai atunci când:
Este posibl sa aduca întreprinderii beneficii economice viitoare sau sa genereze iesirea activelor
Costul sau poate fi evaluat în mod credibil
Pentru a evalua nivelul sub care un element nu trebuie prezentat în bilant, ci trecut în contul Profit si Pierdere, întreprinderea va utiliza rationamentul profesional; la fel pentru încadrarea unui element într-o categorie separata sau într-una comuna;
Reguli de evaluare la intrarea în patrimoniu
La intrare se utilizeaza valoarea de intrare sau valoarea contabila
Pentru bunuri, aport la capitalul social se ia în consideratie pretul pietei, utilitatea, starea si amplasarea bunurilor
Bunurile primite gratuit - la valoarea de utilitate stabilita în functie de pretul pietei, starea si amplasamentul acesteia
Cele 2 valori se substituie costului de achizitie (Ca)
Bunurile cumparate la Ca si cele produse la Cp (cost de productie). Activele dobândite prin schimb cu alte active se înregistreaza, la valoarea justa a activelor primite în schimb;
Ca = Pc + taxe , cheltuieli de aprovizionare si alte cheltuieli necesare punerii în stare de utilitatea sau intrarii în gestiune a bunului
În cazul mijloacelor fixe Ca cuprinde si costurile estimate pentru demontarea si mutarea activului, costul de restaurare a amplasamentului la sfârsitul duratei de viata a acestuia. Aceste costuri se reflecta printr-un provizion, costul de demontare si montare se înregistreaza în contul de Profit si Pierdere prin amortizare.
Cp = cost de achizitie a materiilor prime si alte cheltuieli directe plus cota parte din cheltuielile alocate rational, ca fiind legate de fabricatia bunurilor.
Cheltuielile generate de administrare si cheltuielile financiare nu se includ în costul de productie cu exceptia situatiilor înscrise în standarde.
Costul îndatorarii respectiv cheltuielile cu dobânzile si diferentele de curs aferente dobânzii la împrumut, care sunt direct atribuite achizitie, constructiei sau productiei unui activ pe termen lung se includ în cost daca se îndeplinesc conditiile IAS 23.
Cheltuielile de desfacere nu se includ în Cp al unui bun.
În valoarea contabila a activelor nu se cuprind cheltuielile din diferente de curs
La inventariere evaluarea se face la valoarea actuala a fiecarui element denumita si valoare de inventar, stabilita de utilitatea, starea bunului si pretul pietei
Creditele si datoriile se evalueaza la valoarea probabila de încasat respectiv de plata.
La închiderea exercitiului, pentru bilant, evaluarea elementelor patrimoniale se face la valoarea de intrare în patrimoniu, respectiv valoarea contabila pusa de acord cu rezultatul inventarierii.
Elemente monetare exprimate în valuta trebuie raportate, utilizându-se cursul de închidere; diferentele de curs sunt cheltuieli sau venituri dupa caz.
Elemente nemonetare se evalueaza la cursul de schimb de la data efectuarii tranzactiei. Înregistrate la valoarea justa si exprimate în valuta, se evalueaza utilizând cursul de schimb de la momentul determinarii valorii respective.
La iesirea din patrimoniu se foloseste valoarea de intrare.
Reguli aditionale privind imobilizarile
Cheltuieli de constituire se imobilizeaza si se amortizeaza pe o perioada de maxim 5 ani.
Cheltuielie de dezvoltare, concesiunile si brevete se supun IAS 38
Fondul comercial se trateaza de regula ca un activ în situatiile financiare consolidate.
Valoarea fondului comercial se amortizeaza pe durata utilizarii fondului comercial, dar nu mai mult de 20 de ani.
Primele privind rambursarea obligatiunilor se trateaza ca un activ, care corecteaza împrumutul din emisiunea de obligatiuni.
Daca valoarea prezentata în bilant difera semnificativ de valoarea realizabila neta ( în cazul în care întreprinderea intentioneaza sa nu utilizeze activele în procesul de productie) respectiv valoarea de recuperare (intentia utilizarii activului) aceasta diferenta se prezinta pe total si pe categorii în notele explicative.
Profesor univ. Magdalena Negrutiu
Seminar: 22-24 septembrie 2004, Timisoara
|
