Evaziunea fiscala este fenomenul de incalcare a reglementarilor fiscale care au consecinta financiara a platii unor impozite si taxe mai mici decat cele legal datorate, ori chiar a neplatii unor impozite si taxe.[1] In legislatia fiscala romaneasca, evaziunea fiscala reprezinta sustragerea prin orice mijloace, in intregime sau in parte, de la plata impozitelor, taxelor si a altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetului asigurarilor sociale de stat si fondurilor speciale extrabugetare de catre persoanele fizice si persoanele juridice romane sau straine.
Evaziunea fiscala constituie unul din fenomenele economico-sociale complexe de maxima importanta cu care se confrunta fiecare stat si ale carui consecinte nedorite.
Limitarea evaziunii fiscale apare ca necesara datorita efectelor sale: ea se repercuteaza direct asupra diminuarii veniturilor fiscale si favorizeaza aparitia unor distorsiuni in mecanismul pietei, consolidand nejustificat pozitia pe piata a celor care se sustrag de la impozitare; contribuie la accentuarea inechitatilor sociale.
Principalele premise ale evaziunii fiscale sunt:
unele norme si reglementari legale privind stabilirea si plata impozitelor si taxelor pot fi lipsite de precizie si pot oferii posibilitatea de a fi interpretate in moduri diferite;
evaziunea fiscala poate fi si rezultanta folosirii unor metode si modalitati defectuoase de aplicare a legislatiei fiscale (de exemplu stabilirea obligatiilor fiscale pentru unele categorii de contribuabili pe baza unor norme medii de venit si nu pe baza venitului efectiv realizat);
se poate vorbi si de o inclinatie psihologica generala a contribuabililor – pe fondul lipsei unei educatii fiscale din partea unor contribuabili -, de a se sustrage partial sau total, de la plata obligatiilor fiscale care le revin; o asemenea inclinatie deriva din faptul ca omul este preocupat sa puna mai presus interesele sale individuale decat interesul general al societatii;
incalcari ale legislatiei fiscale savarsite de catre functionarii publici cu atributii fiscale, vamale si de control financiar, care au consecinte de evaziune fiscala;
existenta unei presiuni fiscale excesiv de ridicate, ce depaseste gradul de suportabilitate a contribuabililor;
neajunsuri in organizarea sistemului de control financiar;
desele modificari ce se produc in sistemul fiscal in perioada de tranzitie.
1. Formele evaziunii fiscale
evaziunea care poate fi realizata la adapostul legii;
evaziunea fiscala ce se realizeaza cu incalcarea legii, denumita frauda fiscala.
● Evaziunea fiscala realizata la adapostul legii consta in sustragerea de impozitare a unei parti din materia impozabila realizata de catre contribuabilii de drept, la adapostul legii, fara ca fapta lor sa fie considerata contraventie sau infractiune si sanctionata corespunzator. Aceasta este o evaziune fiscala nefrauduloasa, putandu-se infaptui prin doua moduri:
- prin includerea in legislatia fiscala a unor prevederi care sa permita unor categorii de contribuabili sa sustraga in totalitate sau partial, de la impozitare, o parte din materia impozabila. Este vorba de a include in legile fiscale unele prevederi ce se refera la privilegiile fiscale pe care le acorda statul unor categorii sociale sau unor persoane juridice;
- alt mod de a determina evaziunea poate sa apara datorita unor lacune ale legilor fiscale care permit unor persoane fizice sau juridice sa plateasca un impozit mai mic. Un asemenea fenomen devine posibil deoarece legislatia fiscala din unele state permite, prin lacunele sale, scoaterea de la impozitare, a unor venituri, parti de venituri sau averea care, daca prevederile legale ar fi clare, explicite, necontradictorii, complete, nu ar putea duce la asemenea situatii de scoatere de sub incidenta fiscala a lor.
Evaziunea fiscala la adapostul legii presupune a uza de prevederile legislatiei fiscale spre a apara cat mai mult interesele contribuabililor, diminuand sarcinile fiscale, pornind de la impreciziile unor legi fiscale sau beneficiind de facilitatile fiscale prevazute in legislatie.
In orice tara exista legi fiscale imperfecte, pe care actorii economici le speculeaza pentru a-si usura sarcina fiscala.
Se pot prezenta multiple posibilitati de aparitie a evaziunii fiscale la adapostul legii. In situatia determinarii veniturilor impozabile pe baza unor norme medii de venit se creeaza posibilitatea ca acei contribuabili care obtin venituri superioare normei medii stabilite, sa nu plateasca impozit pentru venitul suplimentar inregistrat. Aceste situatii se pot ivi in cazul impozitarii veniturilor din profesii libere daca sunt evaluate pe baza normelor medii de venit.
Sarcina fiscala se poate determina si prin practicarea unor cote forfetare de cheltuieli pentru calculul veniturilor impozabile ( artistii plastici, scriitorii ), prin scaderea din profiturile reale ale contribuabililor a unor cheltuieli investitionale, de sponsorizare etc.
In aceste cazuri contribuabilii care efectueaza cheltuieli reale mai mari sau mai mici decat cotele forfetare de cheltuieli prestabilite, ca si contribuabilii carora li se admit la scaderea din profiturile reale cheltuieli investitionale si de sponsorizare ajung sa plateasca impozite necorelate cu baza reala de impozitare.
Acordarea unor facilitati fiscale ( exonerari, scutiri partiale, reduceri de impozite ), actorilor economici in anumite domenii ale economiei, asigura un cadru favorabil pentru a recurge la diverse procedee spre a sustrage de la impozitare o parte a veniturilor. Pentru a se sustrage temporar de la plata impozitelor, solicita si obtin aprobari de a constitui noi societati comerciale cu acelasi obiect de activitate ca al celor vechi cu toate ca in realitate, acestea sunt noi forme de organizare si exploatare in care se obtin profituri mai mari decat in vechile societati care sunt mentinute intr-o stare de aparenta functionare.
Facilitatile fiscale acordate actorilor economici din anumite ramuri, la infiintarea firmelor, sau pe parcursul desfasurarii activitatii, permit ca o parte din venit sa nu fie supus impunerii. Astfel, se pot acorda scutiri temporare de la plata impozitului pe profit pentru societatile nou infiintate, scutiri sau reduceri de impozite pentru societatile care creeaza noi locuri de munca sau angajeaza personal din randul somerilor, scutiri de taxe vamale pentru masinile si utilajele sau materiile prime aduse din import.
Se pot acorda reduceri de impozit pe profit pentru actorii economici care reinvestesc o parte din profitul obtinut in echipamente tehnice.
Reglementarile fiscale din alt state ofera si alte posibilitati de evaziune fiscala la adapostul legii. In S.U.A. legea confera dreptul unui intreprinzator persoana fizica sa-si declare ca asociati pe sotie si copii, chiar daca ei nu au nici o contributie la capitalul social sau la activitatea firmei. Avantajul pentru ei este ca prin impunerea separata pe fiecare membru de familie, impozitul de platit va fi mai mic.
● Evaziunea fiscala frauduloasa, numita si frauda fiscala.
Conceptul de evaziune fiscala frauduloasa presupune sustragerea integrala sau partiala de la impozitare, prin incalcarea legilor fiscale. Aceasta duce la sporirea sarcinilor fiscale ale contribuabililor care isi achita constiincios obligatiile fiscale, pentru ca statul sa poata mobiliza la buget volumul de venituri necesare pentru acoperirea cheltuielilor publice.
Pentru a preveni faptele care duc la frauda fiscala, legislatia fiscala din tara noastra stabileste obligatiile ce revin contribuabililor:
de a avea autorizatii oficiale pentru activitatile generatoare de venituri impozabile;
de a se inregistra la organele fiscale locale;
de a declara organelor fiscale atat veniturile si bunurile impozabile, cat si datele privind sediul, subunitatile, magazinele in care isi desfasoara activitatea producatoare de venituri;
de a completa registrele si toate celelalte documente prevazute de lege;
de a permite si inlesni controlul fiscal din partea organelor competente.
Incalcarea prevederilor legilor fiscale care au consecinte producerea evaziunii fiscale frauduloase constituie infractiune sau contraventie in functie de gragul de periculozitate sociala a acestora.
2. Forme de manifestare ale fraudei fiscale
ascunderea materiei impozabile prin neevidentierea in contabilitate a unor marfuri,
distrugand facturile de intrare, procurarea de marfuri fara acte de importatori, neinregistrarea unor activitati;
inregistrarea pe costuri a unor cheltuieli ce nu au la baza operatiuni reale;
inregistrarea pe costuri a unor cheltuieli ce nu au nici o legatura cu obiectul de activitate
al societatii respective sau depasirea cotelor de cheltuieli cu protocolul, reclama, publicitatea, sponsorizari, diurne;
intocmirea incorecta sau necorespunzatoare a documentelor primare sau de evidenta
contabila ori acceptarea unor astfel de documente;
fapta de a nu evidentia prin acte contabile sau alte documente legale veniturile realizate
ori de a inregistra cheltuieli care nu au la baza operatiuni reale, daca au avut ca urmare neplata sau diminuarea obligatiilor fiscale;
desfasurarea de activitati fara autorizatie legala;
organizarea sau conducerea de evidente contabile duble, alterarea memoriei aparatelor de taxat, de marcaje, cu scopul de a diminua veniturile supuse impozitarii;
distrugerea actelor contabile sau a altor documente prin care se diminueaza datele de evidenta a materiei impozabile;
declararea fictiva din partea contribuabililor cu privire la sediul unei societati comerciale sau schimbarea acestuia fara a indeplini obligatiile legale, spre a se sustrage de la controlul fiscal;
derularea operatiunilor fictive prin „ firme fantoma” in scopul scoaterii de sub control legal a marfurilor si punerea organelor abilitate in imposibilitatea stabilirii obligatiilor fiscale de plata;
practicarea unor fapte de comert sau servicii care nu sunt trecute in obiectul de activitate al firmei;
utilizarea fortei de munca „ la negru” fara a plati obligatiile fata de stat;
nefunctionarea societatilor comerciale care au beneficiat de scutire la plata impozitului pe profit inca o perioada egala cu cea scutita;
stabilirea incorecta a perioadei de scutire de la plata impozitului;
refuzul de a prezenta organelor de control documentele justificative de evidenta necesare pentru stabilirea marimii obligatiilor fiscale;
sindromul „ Phoenix” , cand o firma ce avea obligatii de plata a T.V.A. se declara in stare de faliment sau se lichideaza, dar apare o alta firma cu acelasi director;
Asemenea abateri, frecvent intalnite in practica, sunt sanctionate prin masuri pecuniare sau private de libertate dupa cum modul de incalcare a prevederilor legale intruneste elementele constitutive ale contraventiei sau a infractiunii.
Adancirea relatiilor economice internationale si amplificarea relatiilor de cooperare dintre statele cu sisteme fiscale diferite si cu rate diferite ale fiscalitatii, a dus la extinderea fenomenului evaziunii fiscale si la nivel international. Evaziunea fiscala internationala este facilitata si de existenta unor „ oaze fiscale” sau „ paradisuri fiscale”, de care profita contribuabilii care cauta un tratament fiscal mai avantajos.
Paradisurile fiscale sunt entitati juridice (state sau teritorii ce se bucura de suveranitate fiscala), care acorda avantaje fiscale societatilor care isi stabilesc sediul social sau persoanelor fizice care isi au rezidenta pe teritoriul lor. Acestea asigura protectia prin lege a operatiunilor financiare si comerciale realizate pe teritoriul lor, dispun de acorduri fiscale in vederea evitarii dublei impuneri, de sisteme bancare sigure, mijloace de comunicatie performante etc.
Paradisurile fiscale au fost clasificate din punct de vedere al impozitarii in mai multe categorii:
paradisuri fiscale pure numite „ fara taxe” . In cadrul lor nu se percep nici un fel de taxe si impozite pentru activitatile desfasurate pe teritoriul lor, dar incaseaza taxe pe documentele de inmatriculare, taxe de rezidenta etc., de exemplu: Bahamas, Bermude.
paradisuri fiscale in care veniturile straine nu sunt impozitate, dar se cere impozit pe profitul obtinut pe plan local, de exemplu: Liberia Panama, Filipine Venezuela.
paradisuri cu fiscalitate scazuta in care este stabilita o rata fixa a impozitarii. In cadrul acestora se aplica un procent mic de impozit asupra veniturilor companiilor, aceste state avand conventii de evitare a dublei impozitari cu multe tari cu fiscalitate ridicata. De exemplu : Cipru, Elvetia.
Anumite companii transnationale profita de avantajele paradisurilor fiscale recurgand la mecanisme prin care pot ocoli plata unor impozite mai „aspre” practicate in unele state. Aceste companii isi infiinteaza reprezentante ( sucursale, filiale ) in statele care dispun de un regim fiscal mai bland si recurg la organizarea unor relatii artificiale, de cele mai multe ori doar scriptice in aceste filiale si unitatile producatoare aflate in statele in care gradul de fiscalitate este ridicat, cu scopul de a localiza profitul la filialele situate in tarile cu fiscalitate redusa.
Paradisul fiscal constituie un mijloc, un instrument prin care se realizeaza evaziunea fiscala internationala de catre contribuabilii care cauta un tratament fiscal mai avantajos in „ paradisurile fiscale”.
Combaterea evaziunii fiscale internationale se realizeaza atat prim masuri unilaterale prevazute in legislatia fiecarui stat, cat si prin continutul prevederilor conventiilor incheiate intre state pentru evitarea dublei impuneri, in cadrul carora se au in vedere posibilitatile de a combate evaziunea fiscala. Aceste conventii cuprind si prevederi privind schimbul oficial de informatii intre statele semnatare cu privire la contribuabilii si veniturile ce ad sub incidenta conventiilor.
3. Repercusiunea impozitelor
Potrivit principiului echitatii fiscale platitorul impozitului ar trebui sa coincida cu suportatorul efectiv al acestuia. Aceasta are loc in cazul impozitelor directe care sunt stabilite ca obligatii pentru platitor si suportatorul acestora.
In cazul impozitelor indirecte, obligatia fiscala se transfera de la contribuabilul de drept la contribuabilul de fapt care suporta impozitul. Astfel, persoana care plateste impozitul la buget isi recupereaza partial sau integral de la alte persoane impozitul platit.
In cazul impozitelor directe are loc „ incidenta directa”, iar in cazul impozitelor indirecte „ incidenta indirecta” sau repercusiunea impozitelor.
Repercusiunea reprezinta procesul de transmitere de catre subiectii platitori stabiliti de legea fiscala sa suporte sau sa verse impozitul asupra altor subiecti care il suporta in realitate. Se poate exemplifica prin: T.V.A., accize, taxe vamale si alte impozite indirecte.
Condor I „Drept financiar” R.A. Monitorul Oficial Bucuresti 1994
Condor I., „ Impozitele, taxele si contributiile datorate de persoanele juridice”, Ed. Tribuna economica Bucuresti 1998
Cristea H., Stanescu N. „Finantele intreprinderii” Ed. CECAR , Bucuresti 2003
Grosu Saguna Dan si Patru Rotaru „Drept financiar si bugetar”, Ed. All Beek Bucuresti 2003
Grosu Saguna Dan „ Drept financiar si fiscal” Ed.Eminescu Bucuresti 2000
Hoanta N. „Evaziunea fiscala” Ed. Tribuna economica , Bucuresti 1997
Minea Mircea Stefan „Dreptul finantelor publice” Ed. Accent Cluj-Napoca, 2002
Vacarel I. „Finante publice” EDP Bucuresti 2000
Vacarel Iulian, Anghelache Gabriela, Bistriceanu Gh.D. Tatiana Mosteanu, Florian Bercea, Bodnar Maria, Georgescu Florin „ Finante publice” EDP RA Bucuresti 1999
Zaharia V. „ Finante publice”, Ed. Gh. Baritiu Cluj-Napoca, 2002
Legea Nr. 571/2003, privind Codul fiscal.
H.G. Nr.44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii 571/2003 privind Codul fiscal.
H.G. Nr. 1840/28.10.2004, pentru modificarea si completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii Nr.571/2003, privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. Nr.44/200
H.G. Nr. 84/03.03.2005 pentru modificarea si completarea Normelor metodologice de aplicare a Legii Nr. 571/2003, privind Codul fiscal, aprobata prin H.G. Nr.44/200
Legea Nr.31/1990 privind societatile comerciale republicata in ianuarie 2005.
Legea contabilitatii Nr. 82/1991 republicata in anul 2002.
Legea Nr. 500/2002 privind finantele publice. M.O.597/13.08.2002
Legea bugetului de stat pe anul 2005, Nr.511/200
Legea Nr.414/2002 privind impozitul pe profit.
Legea Nr.111/2003 pentru aprobarea O.G. Nr. 24/2001, privind impunerea microintreprinderilor.
Ordinul M.F.P. Nr.306/2002 pentru aprobarea Reglementarilor contabile simplificate, armonizate cu directivele europene.
H.G. Nr.859/2002 pentru aprobarea instructiunilor privind metodologia de calcul a impozitului pe profit.
O.G. Nr. 24/2003 privind impunerea microintreprinderilor.
O.G. nr.83/19.08.2004, M.O. 793/27.08.2004
Instructiunile M.F.P. pentru completarea „ Declaratiilor privind obligatiile de plata la bugetul general consolidat”.
|
