ORGANIZAREA, CONTROLUL FISCAL IN CADRUL IMPOZITELOR DIRECTE SUPORTATE DE AGENTII ECONOMICI

ORGANIZAREA, CONTROLUL FISCAL ÎN CADRUL IMPOZITELOR DIRECTE SUPORTATE DE AGENŢII ECONOMICI

2.1 ORGANIZAREA CONTROLULUI IMPOZITULUI PE PROFIT

2.1.1 Contribuabili si cotele impozitului pe profit

2.1.1.1 Contribuabili impozitului pe profit

În functie de forma de organizare, de sursa impozabila, rezidenta si sediu sau domiciliu, dupa caz, actele normative în vigoare grupeaza contribuabilii impozitului pe profit în patru categorii dupa cum urmeaza:

a)     Persoane juridice române, pentru profitul impozabil obtinut din orice sursa atât din România, cât si din strainatate (cum sunt: regiile autonome, societatii comerciale, societati comerciale, societati agricole, organizatii cooperatiste, institutii financiare si de credit si alte persoane juridice);

b)    Persoane juridice straine (companii, asociatii, organizatii trusturi si orice entitatii similare) care desfasoara activitati printr-un sediu permanent în România, pentru profitul impozabil aferent acelui sediu permanent;

Prin sediu permanent se întelege locul prin intermediul caruia orice activitate a unei persoane fizice sau juridice straine este, total sau partial, condusa direct sau prin intermediul unui agent dependent. Sediul permanent include: un birou, inclusiv de conducere, o sucursala, o agentie, o fabrica, un magazin, un atelier, o mina, un loc de extractie a gazelor si petrolului sau orice alt loc din care se extrag resurse naturale. Un santier de constructii sau un loc unde au fost aduse echipamente pentru constructii, un proiect de montaj sau de instalare, activitatile de supraveghere, consultanta si furnizare de servicii pentru acelasi proiect sau proiect conexe, devin sediu permanent daca au o durata mai mare de 12 luni.

Sediul permanent nu include: folosirea de spatii pentru depozitarea sau distribuirea de marfuri; mentinerea unor stocuri de marfuri si bunuri apartinând unei activitatii, doar pentru stocarea si distribuirea acestora, sau pentru distribuirea lor catre o alta activitate; mentinerea unui loc pentru colectare de informatii sau prestarea unor lucrari pregatitoare sau auxiliare.

c) persoane juridice sau fizice straine care participa în baza unui contract de asociere (ce nu da nastere unei persoane fizice) la realizarea de activitati în România, pentru toate veniturile rezultate din activitatea desfasurata în România.

d) asocierile dintre persoane fizice si persoanele juridice române care nu dau nastere unei persoane juridice, pentru veniturile realizate atât în România cât si în strainatate, caz în care impozitul datorat se calculeaza, se retine si se varsa de catre persoan 252d35c e juridica.

Se exercita de la plata impozitului pe profit trezoreria statului, pentru operatiunile din fondurile publice derulate prin contul general al trezoreriei, institutiile publice, pentru fondurile publice constituie, inclusiv pentru veniturile extrabugetare si disponibilitatile realizate si uti8lizate potrivit Legii privind finantele publice.

De asemenea, sunt exceptate:

Organizatiile de nevazatori si de invalizi, asociatiile persoanelor handicapate si unitatii economice ale acestora, precum si cooperativele care functioneaza ca unitati protejate, special organizate, potrivit legii;

Unitatile apartinând cultelor religioase, pentru veniturile obtinute di din producerea si valorificarea obiectelor si produselor necesare activitatii de cult;

Asociatiile si fundatiile, atunci când utilizeaza cel putin 80% din veniturile obtinute din orice sursa, în scopul realizarii obiectivelor pentru care au fost autorizate, inclusiv cheltuielile pentru investitii si dotari, precum si cheltuielile de functionare;

Institutiile de învatamânt particular acreditate, precum si cele autorizate provizoriu, pentru veniturile realizate din activitatea de învatamânt, cu conditia utilizarii acestora pentru baza tehnico - materiala.

În cazul în care persoanele juridice fara scop lucrativ, desfasoara activitatii economice cu scopul obtinerii de profit, devin platitori de impozit pentru profitul realizat din aceste activitati.

Mai trebuie aratat ca veniturile obtinute din activitatii fara scop lucrativ, care nu sunt impozabile, includ cotizatiile membrilor, contributiile banesti sau în natura ale membrilor si simpatizantilor, taxele de înregistrare, donatiile si sumele sau bunurile primite prin sponsorizare, dobânzile si dividendele obtinute prin plasarea disponibilitatilor rezultate din asemenea venituri, veniturile din reclama si publicitate, cu exceptia celor realizate prin unitatile specializate în acest domeniu; veniturile pentru care se datoreaza impozit pe spectacole, veniturile din valorificarea bunurilor aflate în patrimoniul acestora.

2.1.1.2 Cotele impozitului pe profit

Impozitul pe profit este stabilit pe baza unei cote procentuale proportionale unice de 38%, cu exceptiile prevazute de lege.

Astfel, contribuabililor care obtin venituri din activitatea barurilor de noapte si a cluburilor de noapte li se aplica o cota aditionala de impozit de 22% asupra partii din profitul impozabil care corespunde ponderii veniturilor înregistrate din aceste activitati în volumul total al veniturilor. În scopul impunerii diferentiate veniturile din aceasta categorie trebuie evidentiate în mod distinct. Cota aditionala de impozit o platesc, de asemenea, persoanele fizice si juridice pentru veniturile proprii de aceeasi natura, realizate în baza contractelor de asociere în participatiune.

Unei cote diferentiate de impozite îi este supus profitul impozabil realizat de Banca Nationala a României. Aceasta cota este de 80% si se aplica asupra veniturilor ramase dupa scaderea cheltuielilor deductibile a fondului de rezerva, constituit conform legii privind activitatea bancara.

O cota diferentiata de impozit pe profit de 25% se aplica contribuabililor care realizeaza anual cel putin 80% din venituri din agricultura prin activitati desfasurate în domeniul culturii vegetale, cresterii animalelor pentru prasila, productie, reproductie, selectie si în piscicultura, din care se obtin materii prime cu sau fara prelucrarea ulterioara a acestora pe capacitatii proprii.

2.1.2 Determinarea profitului impozabil

Profitul impozabil se calculeaza ca diferenta între veniturile realizate si cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora, dintr-un an fiscal, ala cer se adauga cheltuielile nedeductibile.

În legatura cu anul fiscal al fiecarui contribuabil, trebuie mentionat ca, acesta coincide cu anul calendaristic. În cazul în care contribuabilul de înfiinteaza, se reorganizeaza prin divizare, comasare, fuziune sau se lichideaza în cursul unui an fiscal, perioada impozabila estre perioada din anul fiscal în care contribuabilul a existat.

Veniturile luate în calcul profitul impozabil provin din livrarea bunurilor mobile si vânzarea bunurilor imobile, cât si din servicii prestate si lucrari executate, inclusiv din câstiguri din orice sursa. Dividendele primite de o persoana juridica româna de la alta persoana româna nu sunt supuse impozitului pe profit.

Pentru determinarea profitului impozabil, cheltuielile sunt deductibile numai daca sunt aferente realizarii veniturilor sau daca sunt prevazute în mod expres în actele normative în vigoare. În acest sens, exemplificam, contributiile pentru constituirea de fonduri cu destinatie speciala, reglementate prin legislatia în vigoare precum si cheltuielile de reclama si publicitate.

Pentru determinarea profitului impozabil, exista mai multe categorii de cheltuieli pentru acre nu se admite deducerea (sunt nedeductibile). Acestea sunt:

Impozitul pe profit, precum si impozitul pe venitul realizat din strainatate;

Amenzile sau penalitatile datorate catre autoritatile române sau straine;

Cheltuieli de protocol car depasesc limita de 1% aplicata asupra diferentei rezultate dinte totalul veniturilor si cheltuielile aferente, inclusiv accizelor, mai putin cheltuielile cu impozitul pe profit si cheltuielile de protocol înregistrate în cursul anului;

Sumele utilizate pentru construirea sau majorarea rezervelor si a provizioanelor peste limita legala, cu exceptia celor create de banci în limita a 2% din soldul creditelor acordate si a fondului de rezerva (potrivit legii privind activitatea bancara), a rezervelor tehnice ale societatii de asigurare si reasigurare, precum si a fondului de rezerva, în limita a 5% din profitul contabil anual pâna ce fondul de rezerva va atinge a cincea parte din capitalul social;

Sumele care depasesc limitele cheltuielilor considerate deductibile, conform legii bugetare anuale;

Cheltuielile de asigurare care nu privesc activele corporale si circulante ale contribuabililor;

discont-urile, remizele sau alte reduceri de pret acordate clientilor, în cazul în care acestea nu sunt înscrise distinct în documentele de vânzare sau nu sunt prevazute în contractele încheiate;

orice cheltuieli facute în favoarea actionarilor sau asociatiilor;

cheltuielile cu perisabilitatile peste limitele legale. Aceste limite se stabilesc prin hotarâre a Guvernului, la propunerea Ministerului Industriei si Comertului, a Oficiului pentru Protectia Consumatorului si cu avizul Ministerelor Finantelor;

cheltuieli de conducere si cheltuielile de administrare înregistrate de un sediu permanent care apartine unei persoane fizice sau juridice straine, indiferent de faptul ca s-au efectuat în satul în care se afla sediul permanent sau în alta parte, care depasesc 3% din veniturile totale realizate în România;

cheltuielile înregistrate în contabilitate pe baza unor documente care nu îndeplinesc, potrivit legii contabilitatii, conditiile de document justificativ;

cheltuielile reprezentând valoarea ratelor, în situatia cumpararii de bunuri mobile si imobiliare în baza unui contract cu plata în rate;

orice alte cheltuieli care nu sunt eferente realizarii veniturilor.

Cheltuielile de sponsorizare sunt deductibile în limita cotei prevazute de legea privind sponsorizarea. Astfel, persoanele fizice sau juridice române, beneficiaza de reducerea bazei impozabile cu echivalentul sponsorizarilor, dar numai mult:

a) 10% din baza impozabila pentru sponsorizari în domeniile: cultura, arta, învatamânt, sanatate, asistenta si servicii sociale, actiuni umanitare, protectia mediului;

b)         8 % din baza impozabila pentru sponsorizarii în domeniile: educatie, drepturile omului, stiinta - cercetare fundamentala si aplicata, filantropic, de întretinere, restaurare, conservare si punere în valoare a monumentelor istorice, sport cu exceptia fotbalului;

c)          5% din baza impozabila pentru sponsorizari în domeniile: religios, social si comunitar, reprezentarea intereselor asociatiilor profesionale, fotbal;

Amortizarea activelor corporale si necorporale se face în concordanta cu prevederile legale în vigoare. Astfel pentru mijloacele fixe existente în patrimoniul societatilor comerciale, ai regiilor autonome, precum si a altor întreprinderi la 31 decembrie 1997, amortizarea aferenta anului 1998 se va include în cheltuielile de exploatare, în directa corelare cu gradul de utilizare a mijloacelor fixe de baza, indiferent de regimul de amortizare utilizat. Acest regim nu se aplica si pentru mijloace fixe puse în functiune în anul 1998.

2.1.3 Plata si controlul impozitului pe profit

Plata impozitului pe profit se efectueaza trimestrial pâna la data de 25 inclusiv primei luni din trimestrul urmator, cu exceptia Bancii Nationale a României si a societatilor bancare care efectueaza plati lunar, pâna la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care se calculeaza impozitul.

Contribuabilii sunt obligati sa depuna "Declaratia pentru impozitul pe profit" pâna la termenul de plata al impozitului inclusiv, urmând ca dupa definitivarea impozitului pe profit pe baza datelor din bilantul contabil anual sa depuna declaratia pe impunere pentru anul fiscal expirat pâna la termenul prevazut pentru depunerea bilantului contabil.

Raspunderea pentru calculul impozitelor declarate cât si pentru depunerea în termen a declaratiei de impunere revine fiecarui contribuabil în parte.

Nerespectarea de catre platitor a obligatiilor de depunere la termen legal a declaratiei de impozit se sanctioneaza cu penalitati de 1% din impozitul datorat pentru depunerea cu întârziere de pâna la 30 de zile inclusiv a declaratiei, 2% din impozitul datorat pentru o întârziere de pâna la 60 de zile si 0,1% din cifra de afaceri aferenta perioadei pentru care nu se depune declaratia pentru întârzieri ce depasesc 60 de zile. De asemenea, nedepunerea declaratiei în cazul contribuabililor care nu realizeaza profit se sanctioneaza cu o penalitate de 0.1% din cifra de afaceri eferenta perioadei pentru care nu s-a depus declaratia. Nerespectarea altor obligatii cu privire la întocmirea declaratiilor pentru impozitul pe profit se sanctioneaza cu o penalitate în suma de 1.500.000 lei, ce poate fi actualizata prin hotarâre a Guvernului, în functie de evolutia indicelui preturilor de consum.

În cazul în care, organele fiscale, în urma verificarii declaratiilor de impunere, constata ca impozitul pe profit nu a fost bine determinat, procedeaza la un nou calcul al impozitului, comunicând contribuabililor, prin înstiintare de plata, suma datorata de acesta. Tot în acest mod procedeaza organele fiscale si în cazul când contribuabilul nu a completat declaratia de impunere sau nu a furnizat informatiile necesare determinarii obligatiei fiscale. În aceste conditii, contribuabilul este obligat la plata impozitului pe profit, la data si locul stabilite în înstiintarea de plata.

Plata impozitului pe profit se face în lei. Pentru neplata la termen a impozitului, contribuabilii datoreaza majorari de întârziere calculate pentru perioada cuprinsa între termenul de plata si data achitarii efective a obligatiei fiscale. Cota majorarilor de întârziere se stabileste prin hotarâre a Guvernului, la propunerea Ministerului Finantelor, corelata cu rata medie a dobânzii practice pe piata interbancara, la care se pot adauga cel mult 20 de puncte procentuale.

Constatarea, controlul, urmarirea si încasarea impozitelor, precum si majorarilor de întârziere aferente, se efectueaza de organele fiscale din subordinea directiilor generale ale finantelor publice si controlul financiar de stat judetene si a municipiului Bucuresti.

În vederea determinarii obligatiei fiscale, inspectorul fiscal sau alt angajat al unei unitati fiscale, autorizat în acest sens, are dreptul de controla urmatoarele:

operatiuni care au scop evitarea sau diminuarea platii impozitelor;

operatiunile efectuate în numele contribuabililor, dar în favoarea asociatiilor, actionarilor sau persoanelor ce actioneaza în numele acestora;

datoriile asumate de contribuabili în contul unor împrumuturi facute sau garantate de actionari, asociati sau de persoane ce actioneaza în numele acestora, în vederea reflectarii reale a operatiunilor;

distribuirea, împartirea, alocarea veniturilor, deducerile, creditele sau reducerile între doi sau mai muti contribuabili, sau acele operatiuni controlate, direct sau indirect, de persoane care au interese comune, în scopul prevenirii evaziuni fiscale precum si pentru reflectarea reala a operatiunilor.

Constatarile facute de organul de control cu privire la nerespectarea de catre platitori a obligatiilor de depunere la termenul legal a declaratiilor de impozit, de plata a impozitului la termen legal si de întocmire corecta a declaratiilor de impozit, sunt consemnate în documentele de constatare sau de verificare.

Obiectiunile, contestatiile si plângerile formulate la actele de control sau de impunere ale organelor fiscale se solutioneaza conform dispozitiilor legale în vigoare.

2.1.4 Obligatii, drepturi si sanctiuni

În cursul anului fiscal contribuabilii au obligatia de a depune declaratia de impunere pâna la termenul de plata a impozitului inclusiv, urmând ca dupa determinarea impozitului pe profit pe baza datelor din bilantul contabil anual sa depuna declaratia de impunere pentru anul fiscal expirat pâna la termenul prevazut pentru depunerea bilantului contabil.

În cazul în care orice suma reprezentând obligatia fiscala nu este platita la data stabilita, contribuabilul este obligat la plata majorarilor de întârziere pentru suma respectiva pe perioada cuprinsa între termenul de plata si data la care obligatia fiscala este efectuata inclusiv. Asemenea majorari sunt platite si de organul fiscal pentru sumele platite în plus ca impozit de catre contribuabili si nereusite în termenul prevazut de lege.

Declaratia de impunere îndeplineste si functia de cerere de plata a impozitului pe profit pentru toate categoriile de contribuabili.

Societatile bancare sunt obligate sa vireze sumele datorate bugetului da stat, în aceeasi zi în care contribuabilul a efectuat neplata, în caz contrar, majorarile de întârziere datorate pentru neplata la termen sunt suportate de catre banci.

Pentru plata majorarilor de întârziere se prevede o cota cu 2 la suta mai mare decât rata dobânzii de referinta a Bancii Nationale, ce se va stabili trimestrial de catre Ministerul Finantelor.

Daca s-au achitat sume în plus si s-a introdus cerere de restituire de catre platitor, organul fiscal poate compensa suma respectiva, inclusiv majorarile de întârziere aferente cu alte obligatii fiscale ale contribuabililor în cauza. În cazul în care contribuabilul respectiv nu mai are alte datorii scadente, organele fiscale sunt autorizate prin lege sa restituie acestuia sumele platite în plus împreuna cu majorarile de întârziere aferente. Restituirea se poate face si din oficiu de catre organul fiscal în cauza.

Compensarea sau restituirea se poate face si din oficiu de catre organele fiscale, fara o cerere de restituire prealabila, masura de care trebuie înstiintat si contribuabilul.

Trebuie mentionat faptul ca nu se admit compensari ale impozitului pe profit cu eventuale creante detinute de contribuabili asupra statului, altele decât cele de natura fiscala.

Termenul de prescriptie în legatura cu stingerea obligatiilor privind impozitul pe profit si a celorlalte obligatii adiacente este de 5 ani de la data când a expirat termenul de depunere a declaratiei de impunere, adica 25 ale lunii urmatoare perioadei pentru care se datoreaza impozitul.

Acelasi termen de prescriptie se aplica si cererilor introduse pentru compensarea sau restituirea sumelor platite în plus sub forma de impozit peste cele datorate.

Daca însa se constata ca avem de a face cu evaziunea fiscala, termenul de prescriptie pentru stabilirea impozitelor este de 10 ani de la data la care a expirat termenul de depunere a declaratiei de impunere.

În situatia în care contribuabili se considera nedreptatiti în urma impunerii efectuate de organele fiscale ei au dreptul sa depuna obiectii, contestatii si plângeri la organele competente.

Obiectiile se fac la organul care a depus controlul iar contestatiile se depun la directiile generale ale finantelor publice si controlului financiar de stat ale judetelor si municipiului Bucuresti în termen de 20 de zile de la data când a primit înstiintarea.

Organele respective sunt obligate sa se pronunte printr-o decizie motivata, care se comunica contribuabililor în termen de 30 de zile de la înregistrare.

Împotriva acestor decizii se pot face plângeri tot în termen de 20 de zile la Ministerul Finantelor care este obligat sa se pronunte printr-o decizie motivata în termen de 40 de zile de la data înregistrari plângerii.

Decizia Ministerului Finantelor poate fi contestata la Curtea de Apel iar împotriva hotarârii acesteia se poate face recurs la Curtea Suprema de Justitie în termen de 15 zile de la comunicare.

Pentru perioadele de 30 de zile si respectiv 40 de zile de solutionare a contestatiilor sau a plângerilor se suspenda obligatia de plata a impozitului contestat si a majorarilor de întârziere aferente.

Tot pentru aceleasi perioade nu se calculeaza si nu se datoreaza majorari de întârziere nici în sarcina contribuabilului si nici în sarcina organelor fiscale.

Cererile de revizuire referitoare la impozitul pe profit si majorarile de întârziere introduse la organele fiscale corespunzatoare sunt supuse unei taxe de timbru de 2% dar nu mai putin de 10.000 lei.

Plângerile se taxeaza cu jumatate din suma platita pentru contestatiile introduse.

Taxa de timbru se datoreaza indiferent daca o alta cerere cu acelasi obiect, înregistrata si rezolvata anterior a fost taxata.

În cazul în care pe diferite trepte ierarhice o cerere introdusa a fost admisa integral sau partial, taxa de timbru se reduce proportional cu reducerea sumei contestate.

Daca se constata anumite abateri care potrivit legii penale nu sunt considerate infractiuni ci contraventii, respectiv abateri de la aplicarea prevederilor legale ale impozitului pe profit sunt sanctionate cu amenzi contraventionale.

Printre faptele care se sanctioneaza contraventional amintim:

depunere cu o întârziere de pâna la 30 de zile inclusiv a declaratiei de impunere se sanctioneaza cu amenda egala cu 1% din impozitul datorat;

depunerea declaratiei de impunere peste termenul prevazut cu o întârziere de peste 30 de zile, precum si nefurnizarea informatiilor necesare pentru a determina obligatia fiscala se sanctioneaza cu amenda egala cu 2% din suma impozitului datorat;

neplata în întregime a impozitului stabilit la data prevazuta se sanctioneaza cu amenda egala cu 3% din impozitul neplatit. Impozitul neplatit reprezinta diferenta dintre obligatia fiscala si suma impozitului platit la data la care contribuabilul era obligat sa o faca;

neplata impozitului stabilit prin retinere la sursa se sanctioneaza cu amenda de 100% din impozitul ce trebuia retinut si varsat.

Amenzile stabilite pentru abaterile de mai sus trebuie platite în termen de 5 zile de la ramânerea definitiva a procesului verbal de constatare si sanctionare a contraventiei.

Este necesar sa se mentioneze faptul ca anumite sume încasate în cursul anului fiscal nu sunt în calcul impozitul pe profit.

Astfel dividendele primite de o persoana juridica româna de la o alta persoana româna nu se includ în profitul impozabil în timp de cele primite de la o persoana juridica straina se includ în profitul impozabil.

De asemenea, aportul la capitalul social al unei persoane juridice depus de o persoana fizica sau juridica nu se supune impozitarii.

Dividendele platite de o persoana juridica româna unei persoane juridice straine se impoziteaza cu o cota de 10%. Aceeasi cota se aplica si în cazul platii catre persoanele fizice române sau straine.

2.2 ORGANIZAREA CONTROLULLUI IMPOZITULUI PE SALARII

2.2.1 Impozitul pe salarii

Impozitul pe salarii a fost reglementat diferit, în functie de etapele dezvoltarii societatii românesti. Astfel, în perioada 1940 - 1944 s-au practicat cote proportionale de impunere, ca de exemplu cota de 4% pentru un venit lunar de pâna la 4000 de lei si 8% pentru venituri mai mari de 4000 de lei. Ulterior, în anii dictaturii comuniste cotele progresive de impunere care ajungeau la maximum 16% aveau rolul de redistribuire a veniturilor mari realizate de anumite categorii de populatie. Începând cu anul 1977 s-a renuntat la impunerea individuala a veniturilor salariale si s-a instituit impozitul pe fondul total de retribuire, determinat pe baza cotelor proportionale, diferentiale pe ramuri, subramuri si activitati economico-sociale.

Impozitul pe salarii, ca principal impozit direct, instituit la 1 ianuarie 1991, înlocuieste impozitul pe fondul total de retribuire al unitatilor de stat, cooperatiste si obstesti, introdus în anul 1977.

Vechiul impozit avea un caracter static, întrucât nu era legat direct de nivel salariile individuale si ca atare se prelua la bugetul statului un impozit stabilit direct proportional cu marimea fondului total de retribuire. Subiectul impozitului îl constituiau persoanele juridice, baza impozabila era reprezentata la fondul total de retribuire care cuprindea salariile tarifare, indemnizatiile, primele si orice alte drepturi salariale prevazute de lege iar cotele de impunere erau proportionale, diferentiate pe ramuri, subramuri si activitati economico - sociale, cuprinse între 14,5% si 17,5%.

Dupa cum se observa, impozitul avea un caracter indirect, deoarece se determina fara a se tine seama de cuantumul salariului primit lunar de catre fiecare salariat, (fiind favorizati cei cu salarii mari) si nici de situatia personala a contribuabilului.

Subiectii si obiectul impozitului pe salarii

Subiectii impunerii (contribuabili) sunt persoane fizice care realizeaza pe teritoriul României venituri sub forma de salarii si alte drepturi salariale. Se observa ca nu se face deosebire între persoanele fizice române sau straine ci, dimpotriva, li se aplica, în general, acelasi regim fiscal.

Obiectul impunerii îl formeaza salariile pe teritoriul României, respectiv salariile platite în bani si în natura, primite de catre salariati de la persoane fizice sau juridice care au sediul sau domiciliul pe teritoriul României, precum si salariile primite din sau în strainatate de catre persoan 252d35c ele care îsi desfasoara activitatea în România.

Orice persoana fizica româna beneficiaza de dreptul de deducere, din impozitul pe salariu datorat în România, a unei sume echivalente cu impozitul pe salarii din sursa externa, platit direct sau prin retinere în strainatate. Deducerea se acorda numai pe baza de documente care atesta plata impozitului, confirmare de autoritatile fiscale din tara în care persoana în cauza îsi desfasoara activitatea.

Veniturile realizate de persoane fizice române, sub forma de salarii si alte drepturi salariale, pentru activitati desfasurate în strainatate, în baza unor contracte încheiate în acest sens de o entitate cu sediul în România, sunt supuse impozitului conform dispozitiilor legale din tara noastra.

Nu fac obiectul impunerii salariale si indemnizatiile în valuta, stabilite în cuantum net, platite de institutiile publice române personalului român care îsi desfasoara activitatea în cadrul misiunilor diplomatice, oficiilor consultante si a altor forme de reprezentare a României în strainatate.

La impozitarea veniturilor realizate de persoanele straine pe teritoriul României, se tine seama si de prevederile din conventiile si acordurile de evitare a dublei impuneri la care România este parte.

Deoarece la majoritatea impozitelor directe, persoanele, subiectul si platitorul sunt una si aceiasi persoana, în legatura cu plata propriu - zisa a impozitului pe salarii în contul bugetului, trebuie facuta distinctie între subiectul impozitului si platitorul acestuia. Astfel, subiectul venitului bugetar este salariul, în timp ce platitorul este reprezentat de persoana juridica sau fizica de unde salariul îsi realizeaza veniturile, persoana care are obligatia calcularii, retinerii si varsarii lunare a impozitului la bugetul statului.

2.2.3 Baza impozabila, cotele de impunere si scutire de la plata impozitului pe salarii

2.2.3.1 Baza impozabila

Baza impozabila (baza de calcul) o constituie venitul lunar impozabil. Acestea din urma, cuprinde totalitatea sumelor primite în cursul unei luni, indiferent de perioada la care se refera, realizate din urmatoarele surse de venit: salarii de orice fel, sporuri pentru conditii deosebite de munca, sporuri de noapte, de santier, de vechime si alte sporuri; indemnizatii de orice fel; recompense si premiile de orice fel; sume platite salariatilor sub forma de indexare sau compensare, ca urmare a cresterii preturilor si tarifelor etc.

De asemenea, sunt supuse impozitarii, toate drepturile salariale (câstigurile) platite în natura angajatilor, sub forma de produse sau prestari de servicii. Evaluarea produselor acordate ca plata în natura, se face la pretul de vânzare practicat de unitate, pentru produsele din industria proprie si la pretul de aprovizionare, pentru alte produse. Evaluarea serviciilor, acordate ca plata în natura, se face pe baza tarifelor practicate prin acestea. Preturile si tarifele utilizate în evaluarea produselor si serviciilor sunt cele practicate la data efectuarii plati în natura, iar taxa pe valoare adaugata si accizele se calculeaza numai pentru produsele si serviciile care intra sub incidenta acestor impozite.

Nu se includ în totalitate în venitul lunar impozabil salariile si alte drepturi salariale sau diferente din acestea, platite pe trecut, în baza unei hotarâri judecatoresti definitive. Astfel de sume, se defalca în vederea impunerii pe lunile la care se refera, cumulându-se cu celelalte drepturi primite în lunile respective. Solutia legislativa este echilibrata, deoarece prin hotarâri judecatoresti se stabilesc, în general, salarii si alte drepturi salariale sau diferente din acestea datorate pe mai multe luni anterioare, sume care daca ar fi incluse în totalitate în venitul impozabil al lunii în care sunt platite, ar majora în mod nejustificat impozitul pe salarii si deci ar micsora mult veniturile nete cuvenite salariatilor respectivi.

Acest regim de neincludere în totalitate în venitul lunar impozabil (si de defalcare pe lunile la care se refera) se aplica si în urmatoarele situatii: pentru diferentele de salarii care privesc perioadele anterioare lunilor în care se platesc, acordate în baza unor acte normative privind salarizarea; pentru indemnizatiile aferente concediului de odihna, când durata acestuia se desfasoara pe o perioada mai mare de o luna calendaristica; în cazul imposibilitatii lunare a salariilor ca urmare a lipsei de disponibil în conturile bancare ale platitorului de salarii.

De asemenea, exista situatii în care anumite drepturi salariale se impoziteaza separat de celelalte drepturi acordate în luna în care are loc plata acestora. Exceptiile respective se refera la:

Sumele reprezentând premiul anual acordat, potrivit legii, personalului din institutiile publice si din regiile autonome cu specific deosebit la care salariile sunt stabilite prin hotarârea Guvernului;

Sumele reprezentând premiul anual acordat, potrivit reglementarilor proprii, aprobate în conditiile legii de catre ceilalti platitori de salarii si alte drepturi salariale care, conform dispozitiilor legale, nu constituie fond de participare la profit;

Sumele reprezentând fond de participare la profit, acordate, potrivit legii, salariatilor agentilor economici si managerilor, dupa aprobarea bilantului contabil;

Sumele platite membrilor fondatori ai unei societati comerciale, constituie prin subscriptie publica, din cota de participare la profitul net;

Sumele acordate pentru neefectuarea concediului de odihna;

Indemnizatiile membrilor consiliilor de administrare din societatile comerciale, precum si alte sume acordate cu titlu de stimulente în baza altor dispozitii legale.

Totodata, trebuie precizat ca drepturile salariale obtinute de personalul didactic de la aceeasi unitate în afara salariului corespunzator normei didactice aferente functiei de baza, se impoziteaza separat.

Nu se cuprind în baza de calcul si deci nu se impoziteaza urmatoarele categorii de venituri:

Sumele platite în baza contractelor de munca, a statutelor sau a dispozitiilor legale, cu ocazia mutarii sau transferarii în interesul serviciului a unui salariat într-o alta localitate;

Sumele platite pentru acoperirea cheltuielilor de deplasare în interesul serviciului;

Indemnizatiile de instalare ce se acorda, o singura data, în limitele stabilite de dispozitiile legale, pentru personalul de specialitate din institutiile publice, la încadrarea într-o unitate dintr-o alta localitate decât cea de domiciliu, în primul an de activitate dupa absolvire studiilor;

Indemnizatiile de instalare acordate, potrivit prevederilor legale personalului care îsi stabileste domiciliul în unele din localitatile din Muntii Apuseni si în Rezervatia Biosferei "Deltei Dunarii" în care îsi au loc de munca;

Sumele platite sub forma de diurna de deplasare în tara sau strainatate de catre asociatiile, fundatiile si activitatile fara scop lucrativ, care nu sunt platitoare de impozit pe profit, pâna la nivelul stabilit prin hotarâre a Guvernului, pentru personalul angajat în institutiile publice;

Sumele primite de salariatii pentru munca prestata în perioada previzului de concediere, precum si compensatiile acordate salariatilor disponibilizaticu ocazia restructurarii agentiilor economice, indiferent de forma de proprietate (conditiile pentru acordarea compensatiilor care nu se supun impozitarii se adopta prin hotarârea Guvernului);

Ajutoarele sociale, si alte ajutoare care se acorda, potrivit legii, din bugetul asigurarilor sociale de stat (cu exceptia sumelor platite din fondul asigurarilor sociale în caz de incapacitate temporara de munca si de maternitate), din bugetul de stat si din bugetele locale din fondurile speciale constituie potrivit legii privind finantele publice, precum si ajutoarele acordate din fondul de salarii mamelor salariate pentru nasteri si în caz de deces al salariatilor;

Pensiile de orice fel;

Alocatiile, indemnizatiile si orice fel de sume de aceasta natura acordate persoanelor cu copii (cu exceptia sumelor platite din fondul asigurarilor sociale si de maternitate), precum si alocatiile de întretinere acordate persoanelor carora li s-au dat în plasament familial sau li s-au încredintat minori;

Alimentatia de protectie, acordata potrivit legii;

Câstigurile în natura acordate salariatilor de catre regiile autonome care primesc subventii de la bugetul de stat pentru produse si activitati precum si cele acordate potrivit legii de catre institutiile publice finantate de la bugetul de stat;

Sumele reprezentând contributia pentru pensia suplimentara si contributia datorata de salariati la fondul pentru plata ajutorului de somaj, stabilit conform legii.

2.2.3.2 Cotele de impunere si facilitatile fiscale

Cotele de impunere utilizate pentru determinarea impozitului pe salarii sunt progresive compuse sau progresiv pe transe de venit între 21% si 45%.

Facilitatile fiscale în domeniul impozitului pe salarii îmbraca forma scutirilor si a înlesnirilor acordate la plata impozitului de catre Ministerul Finantelor.

Beneficiaza de scutire de la plata impozitelor urmatoarele categorii de persoane:

a) corespondentii de presa straina, pentru salariile pe care le primesc, sub conditia reciprocitatii;

b) elevii, studentii si doctoranzii, pentru burse;

c) veteranii de razboi, vaduvele de razboi si vaduvele nerecasatorite ale veteranilor de razboi;

d)    militari în termen, elevii si militari pentru drepturile banesti primite;

e)     persoanele fizice straine care desfasoara în România, activitati de consultanta în cadrul unor acorduri de finantare gratuita, încheiate de Guvernul României cu alte guverne sau organizatii internationale guvernamentale sau neguvernamentale;

Scutirile de la plata impozitului se acorda începând cu drepturile aferente lunii urmatoare celei în care persoanele în cauza înregistreaza cererile prin care se depun acte doveditoare care atesta îndeplinirea conditiilor prevazute de lege.

În cazuri temeinice justificarea, Ministerul Finantelor poate acorda esalonari sau amânari la plata impozitului pe salarii, precum si esalonari, amânari, reduceri sau scutiri la plata majorarilor de întârziere.

2.2.3.3 Calcularea, retinerea si varsarea impozitului pe salarii

Impozitul pe salarii se calculeaza lunar, de catre platitorii acestora, pe fiecare loc de munca, asupra totalitatii venitului realizat în luna expirata de catre fiecare salariat, utilizând cotele progresive pe transe. Tehnica aplicarii cotelor progresive pe transe presupune divizarea veniturilor lunar impozabil pe transe, calcularea impozitelor partiale si în final, determinarea impozitului ce revine în sarcina platitorului, prin cumularea impozitelor partiale.

Caracteristicile acestui impozit este modul de percepere, adica prin metoda "stopajului de sursa", respectiv prin retinerea impozitului de la salariat de catre persoana fizica sau juridica platitoare a salariului si varsarea lui la bugetul statului.

Impunerea se face cumulat, pentru veniturile obtinute la acelasi loc de munca, adica în situatia în care salariatii obtin în aceeasi unitate, pe lânga veniturile realizate în cadrul functiei de baza si alte venituri de natura salariilor si a altor drepturi salariale în bani si/sau natura.

Impunerea separata se realizeaza pentru veniturile obtinute pe fiecare loc de munca, adica pentru veniturile realizate în cadrul altor unitati decât unitatea detinatoarea a cartii de munca.

Impozitul aferent tuturor drepturilor salariale se retine la data platii acestora si se varsa lunar la bugetul de stat o data cu ridicarea sumelor pentru plata celei de-a doua chenzine sau la data platii salariului, în cazul în care plata se face odata pe luna. Cu ocazia ridicarii sumelor pentru plata salariilor în tara ori catre/sau din strainatate, bancile au obligatia sa verifice retinerea si varsare la bugetul de stat a impozitului pe salarii.

În situatia în care platitorul de salarii sau de alte drepturi salariale nu are sau nu foloseste cont bancar pentru plata acestor drepturi, varsarea la bugetul de stat a impozitului aferent, se face lunar, în ziua lucratoare imediat urmatoare datei platii acestor drepturi.

Suma reprezentând impozitul pe salarii se defalca, în vederea platii, pe urmatoarele doua destinatii: o parte reprezinta contributia pentru asigurarile sociale de sanatate, datorata de asigurati, iar restul reprezinta impozitul pe salarii de varsat la bugetul de stat si la bugetele locale.

Cuantumul contributiei banesti lunare a persoanei asigurate se stabileste, începând cu data de 1 ianuarie 1999, sub forma unor cote de 7% care se aplica astfel:

asupra veniturilor salariale brute, în cazul salariatilor, care au calitatea de angajat. În categoria veniturilor salariale brute se includ si indemnizatiile cuvenite, potrivit legii, pentru îngrijirea copilului pâna la vârsta de 2 an, precum si indemnizatiile acordate, în conditiile legi, personalului care lucreaza în sectorul productiei de aparare, pe perioada de întrerupere a activitatii;

asupra veniturilor impozabile, în cazul asiguratilor care lucreaza pe baza de conventie civila;

asupra veniturilor impozabile ale liber - profesionistilor;

asupra venitului agricol anual, stabilit potrivit normelor de venit prevazute Guvernului, pentru persoanele fizice care nu se încadreaza în categoria liber - profesionistilor;

2.2.3.4 Obligatiile platitorului de impozit pe salarii

Platitorii impozitului pe salarii au obligatia calcularii corecte, a retinerii si varsarii la termen legal a sumelor cuvenite bugetului.

Calculul eronat al impozitului poate conduce, fie la retinerea în plus a unor sume din salarii, fie la o retinere insuficienta.

Impozitul pe salarii retinut în plus se restituie salariatilor respectivi de catre platitorul acestora în termen de 30 de zile de la data constatarii plusului.

Impozitul pe salarii neretinut la timp sau în cuantumul legal se retine de catre platitorul venitului, de la salaritii respectivi, pe o perioada de 3 ani în urma de la data constatarii. Retinerea se poate face, în rate egale, în cel mult 12 luni de la data constatarii neretinerilor. În cazul în care impozitul nu mai poate fi recuperat de la salariatul în cauza, acesta se suport de catre platitorul salariului.

Dreptul de a cere executarea silita a creantelor bugetare din impozitul pe salariu, precum si dreptul de a cere compensarea sau restituirea impozitului achitat în plus, se face potrivit legislatiei privind executarea creantelor bugetare.

Unitatile platitoare si persoanelor fizice, care în exercitarea activitatii folosesc salariatii, au obligatia sa vireze la data platii salariilor, impozitului pe salarii calculat, datorat si retinut, astfel:

o cota de 50% la bugetul de stat;

o cota de 35% la bugetul unitatilor administrative - teritoriale în a caror raza îsi desfasoara activitatea (comuna, oras, municipiu, sector al municipiului Bucuresti);

o cota de 15% la bugetul local judetean;

Pentru bugetului municipiului Bucuresti cota de 50% si se repartizeaza de catre acesta fiecarui sector, si respectiv bugetului propriu al municipiului Bucuresti.

Totodata bancile la care agentii economici au conturile deschise au obligatia ca la ridicarea numerarului pentru plata salariilor sa verifice prezentarea ordinelor de plata pentru virarea impozitului pe salarii în cotele si pe destinatiile legale. Aceeasi obligatie o au unitatile trezoreriei statului, cât si unitatile Bancii Comerciale Române - SA din municipiul Bucuresti pentru institutiile publice cu conturile deschise la acesta.

De altfel platitorii au obligatia sa depuna la organul fiscal teritorial din subordinea Ministerelor Finantelor, unde sunt luati în evidenta fiscala, o "Declaratie privind obligatiile de plata la bugetul de stat".

Declaratia se depune trimestrial, pâna la data de 25 a primei luni din trimestrul urmator de catre platitorii care îndeplinesc, cumulativ, doua conditii: au la data de 31 a anului anterior o cifra de afaceri mai mica de 150 de milioane lei si datoreaza la bugetul de stat numai impozit pe salarii, impozitul pe profit si taxa pe valoare adaugata.

Declaratia se depune lunar pâna la data de 25 a lunii urmatoare, de catre platitorii cu cifra de afaceri mai mare de 150 de milioane.

Platitorii impozitului pe salarii, sunt de asemenea obligatii sa puna la dispozitia organelor de control documente privind calcularea, retinerea si varsarea la bugetul de stat a impozitului pe salarii. Refuzul de a pune la dispozitia organelor fiscale aceste documente, constituie contraventie si se sanctioneaza cu amenda de la 600.000 lei la 2.000.000 lei.

Obiectiile, contestatiile si plângerile formulate la actele de control sau de impunere ale organelor fiscale cu privire la revizuirea si încasarea impozitului, a majorarilor de întârziere si a amenzilor se solutioneaza conform dispozitiilor legale în vigoare.

Constatarea contraventiilor si aplicarea sanctiunilor se face de catre organele de specialitate din Ministerul Finantelor si de catre unitatile sale teritoriale, în termen de 3 ani de la data savârsirii faptelor respective. Dupa ramânerea lor definitiva, actele de constatare întocmite de organele împuternicite sa constate si sa aplice amenzi, devin titluri executorii, puse în aplicare de catre banci fara acceptul platitorului.

Controlul impozitului pe salarii

În mod obisnuit se utilizeaza mai multe forme de control, dupa cum urmeaza:

Controlul financiar preventiv, care se organizeaza în cadrul compartimentelor financiar - contabil.

Aceasta forma de control urmareste sa preîntâmpine încalcarea dispozitiilor legale în vigoare si producerea de pagube.

În mod concret, se supune operatiunii de control preventiv efectuarea platii salariilor datorate. Astfel dupa întocmirea statului de salarii, acesta este verificat de o persoana anume însarcinata în acest sens, persoana ce va acorda viza de control preventiv. În cazul în care se constata eventuale erori de calcul sau înregistrare, acesta va dispune refacerea statelor întocmite.

Control financiar ulterior, care se efectueaza dupa desfasurarea activitatilor sau operatiunilor cu privire la gestiunea patrimoniului si are ca obiective:

Respectarea legislatiei în vigoare;

Calculul impozitului si efectuarea varsamintelor la buget;

Arhivarea si pastrarea statelor de salarii.

Controlul financiar de gestiune se detaileaza în functie de specificul activitatii controlate. În mod concret în cazul metodologiei privind impozitul pe salarii se urmareste: efectuarea în numerar a platii drepturilor salariale sau, dupa caz, efectuarea platii salariilor în contul curent al personalului salariat.

De asemenea, se urmareste trecerea în evidenta a salariilor neridicate, precum si varsarea sumelor datorate catre bugetul de stat este prezentat în tabelul urmator:

OBIECTIVE sI FORME DE CONTROL

Controlul privind obiectivele mai sus stabilite se desfasoara de catre componente în acest sens si pe anumite forme specifice:

ORGANE sI FORME DE CONTROL

În categoria acestor surse de informare intra atât documente primare, cât si documente de sinteza.

Astfel se pot enumera: contractul de angajare, statul de salarii, foaia de pontaj, fisa individuala a salariului, nota contabila, fisa de cont sintetica si analitica, ordine de plata catre buget, balanta de verificare, bilantul contabil si anexele.

În cadrul actiunii de control organele abilitate utilizeaza o serie de procedee si tehnici specifice.

Un prim procedeu de control îl constituie studiul general prealabil ce permite informarea cu privire la normele legale referitoare la activitatea controlata: Legea nr. 32/1991, Legea nr. 35/1993, O.G. nr. 6/1998. De asemenea se folosesc pentru informare procesele verbale de control anterioare si masurile luate în urma valorificarii acestora.

Al doilea procedeu utilizat este control documentar - contabil, care presupune stabilirea realitatii legalitatii si eficientei operatiilor si activitatii economice si financiare privind examinarea documentelor primare si centralizatoare a înregistrarilor în evidenta tehnico - operativa si contabila a situatiilor contabile.

Controlul documentar contabil se poate exercita printr-o serie de tehnici de control astfel:

Calcul de control ceea ce presupune refacerea calculelor cu privire la aplicarea cotelor de impozit pe salarii, precum si calculul salariului net cuvenit salariatului;

Controlul cronologic cu privire la efectuarea platilor lunare cuvenite bugetului de stat;

Controlul invers cronologic în situatia în care organul de control a identificat anumite omisiuni ale platii impozitului pe salarii;

Control sistematic cu privire la verificarea unei anumite problematici, si anume: calculul corect al impozitului pe o anumita perioada de timp, efectuarea la termen a viramentelor pe un anumit interval de timp, înregistrarea corecta a statelor de salarii si reflectarea lor corecta în bilant.