TAXA PE VALOAREA ADAUGATA

TAXA PE VALOAREA ADĂUGATĂ

3.1.Caracterizarea generala TVA

Una din cele mai moderne si eficiente componente ale politicii fiscale din tarile europene occidentale o reprezinta TVA.

Taxa pe valoarea adaugata reprezinta o impunere pe consum 434y242e cu caracter general care se aplica o singura data produselor indiferent daca acestea reprezinta bunuri de consum sau mijloace de productie, precum si asupra serviciilor.

De regula, sub incidenta acestui impozit intra livrarile de bunuri atât catre terti cât si consumul propriu, achizitiile de bunuri, prestarile de servicii, bunurile importate. De asemenea, sunt impozabile si unele operatiuni asimilabile din punct de vedere fiscal vânzarii sau cumpararii. Este cazul schimbului (fiecare produs este taxat la rândul sau), a creditului pentru un consum, cel al cesiunii de marfuri si în general al oricarei tranzactii referitoare la transferul de proprietate al unui bun material.

În principiu, nu sunt impozabile exporturile, profesile libere, prestatiile cu caracter cultural si social efectuate de scoli, teatre, muzee, spitale, organisme sportive, emisiunile, spectacole de arta si manifestari sportive, emisiunile radio-tv, editarea unor ziare sau periodice, transporturile publice de calatori etc.

Datoreaza T.V.A. toti cei care îndeplinesc o activitate economica indiferent de locul, scopul sau rezultatele economice. Prin activitatea economica se întelege desfasurarea actiunilor în domeniul industriei, agriculturii, prestarii de servicii, comert  care comporta exploatarea unui bun corporal sau necorporal în vederea obtinerii de venituri.

Aceasta taxa se aplica numai valorii adaugate de catre fiecare participant în procesul de productie si circulatie, respectiv asupra diferentei dintre pretul de vânzare si cel de cumparare si reprezinta valoarea propriei prelucrari.

T.V.A. este o obligatie solidara a tuturor producatorilor si comerciantilor care concura la producerea si realizarea aceluiasi produs, proportional cu contributia fiecaruia la valoarea produsului, serviciului ( salariu, profit, amortizare, dobânda, renta financiara).

În mod normal, platitorul legal de T.V.A. este vânzatorul care incorporeaza T.V.A. în pretul obiectului vândut, dar suportarea reala a acestuia apasa asupra consumatorului potrivit mecanismului general al impozitelor indirecte.

T.V.A. se poate calcula prin aplicarea cotei procentuale astfel:

a)    fie asupra valorii adaugate la fiecare stadiu al circuitului economic, si reprezinta un venit al bugetului de stat;

b)    fie asupra pretului de vânzare din stadiul respectiv.

Baza de calcul o reprezinta pretul de vânzare al diferitelor marfuri sau valoarea serviciilor prestate. Se stabileste volumul total al vânzarilor sau impunerilor pe perioada de impunere pe care se aplica cota de impozit.

Pentru a nu se impune de mai multe ori aceeasi valoare se scot sumele varsate anterior la buget cu titlu de taxa pe valoarea adaugata si se evidentiaza distinct în factura.

Taxa pe valoarea adaugata se varsa la buget de catre fiecare agent economic.

Statul are posibilitatea de a încasa o mare parte din impozit mai repede decât în cazul impozitului pe cifra de afaceri bruta deoarece platitorii au obligatia de a tine o evidenta detaliata a tranzactiilor de vânzare-cumparare si a sumei impozitului platit.

3.1.1.Aparitia si evolutia T.V.A.

Crearea si perfectionarea unui sistem fiscal care sa corespunda principiilor generale ale impunerii si obiectivelor pe care statul le urmareste prin intermediul unor categorii de impozite reprezinta un proces de durata care presupune experimentare si generalizare în functie de rezultatele obtinute.

Un astfel de model este oferit de Franta care dupa primul razboi mondial a trecut la impunerea directa ( asupra cheltuielilor). În 1917 s-a introdus o taxa proportionala asupra platitorilor si a fost înlocuita în 1920 prin impozitul pe cifra de afaceri ( asupra nivelului vânzarilor totale).

În perioada 1925-1936 s-au aplicat taxe unice pentru diferite produse, iar din anul 1937 s-a instituit taxa unica asupra productiei urmata de taxa asupra prestatiilor.

În 1948 se trece la sistemul platilor fractionate iar prin perfectionarea taxei pe productie se instituie impozitul indirect fundamental, cu o cota unica, care a ajuns la 15,35%.

Aceasta evolutie este considerata etapa premergatoare introducerii T.V.A., care în Franta , a pregatit terenul pentru instituirea marelui impozit.

Etapele principale ale dezvoltarii impunerii asupra circulatiei marfurilor pâna la introducerea T.V.A. au fost :

a)    impozitul industrial si comercial;

b)    impozitul general pe circulatie;

c)    impozitul pe circulatie pe o singura faza;

d)    impozitul pe valoarea adaugata.

În perioada 1954-1955 s-a trecut la instituirea T.V.A. care înlocuieste taxele asupra cifrei de afaceri printr-o taxa unica asupra cifrei de afaceri totale platite în diferite stadii ale productiei de catre producatori, fara a fi un impozit cumulat.

În anul 1966 se trece la o noua reducere a cotelor la patru: cea normala, cea majorata, cea intermediara, si cea redusa. Largirea sferei de aplicare a T.V.A. are loc prin Legea financiara din 1968 prin care a devenit principalul impozit indirect si sursa de baza în alimentarea bugetului general al statului. Acest impozit a fost adoptat începând cu 1 Ianuarie 1970 de catre tarile membre ale Pietei Comune, urmarindu-se eliminarea impunerii în cascada care se practica prin impozitul pe cifra de afaceri.

În 1977 s-a realizat armonizarea definitiva a T.V.A. în tarile membre a Comunitatii Economice Europene.

Mecanismul T.V.A. a cuprins toate statele O.C.D.E. si marea majoritate a statelor lumii au introdus acest impozit în legislatia lor, ajungând pâna în 1988 sa fie adoptata în peste 50 de tari. Introducerea T.V.A. este o cerinta esentiala a membrilor C.E.E. deoarece aplicarea ei faciliteaza legaturile comerciale între state.

T.V.A. a fost introdusa în ultimii ani în Ungaria (1989), în Rusia (1992), în Cehoslovacia si Polonia (1993).

În România, T.V.A. a fost introdusa în 1993. Preluarea unor aspecte din experienta fiscalitatii indirecte a Frantei înseamna o aplicare mult mai rapida a modelului contemporan la particularitatile concrete ale economiei si finantelor restabilite conceptual dupa Revolutia din Decembrie 1989.

3.1.2.Principii care stau la baza T.V.A.

T.V.A. este un impozit indirect, adica un impozit general pe consum care se stabileste asupra operatiunilor privind transferul bunurilor

a)      T.V.A. are caracter universal deoarece se aplica asupra tuturor bunurilor si serviciilor din economie rezultate atât din activitatea curenta de exploatare, cât si din activitatea financiara de fructificare a  capitalurilor.

b)     T.V.A. este un impozit unic, dar cu plata fractionala, care rezulta din aceea ca se calculeaza pe fiecare veriga (stadiu) care intervine în realizarea si valorificare produsului. Este eliminata discriminarea, deoarece cotele sale se aplica asupra tuturor activitatilor economice.

c)      T.V.A. se caracterizeaza prin transparenta, deoarece asigura fiecarui subiect impozabil posibilitatea de a cunoaste exact si concret care este marimea impozitului si a obligatiei de plata care-i revine.

d)     Un alt principiu este unicitatea, care exista în faptul ca indiferent de circuitul pe care-l parcurge materia prima pâna la realizarea produsului finit, este acelasi ca nivel al cotei si ca marime . Prin urmare T.V.A. nu este dependenta de întinderea circuitului economic.

e)     Alt principiu se refera la aplicarea T.V.A. , care se face numai în tara în care se consuma, deci nu unde se realizeaza produsul ci acolo unde el se consuma. În consecinta tot ce se exporta e degrevat complet de plata acestui impozit, dar ce se importa se impune în mod corespunzator.

Caracteristicile T.V.A. în raport cu impozitul pe circulatia marfii (I.C.M.)sunt:

este un impozit unic cu doua-patru cote, din care una normala (18-22%), alta redusa pentru produse alimentare si servicii sociale de baza, (cca. 11%) si una majorata pentru produsele de lux (cca. 25%)

este un impozit neutru, care eliminat inegalitatile fiscale între circuitele de desfacere a produselor

este un impozit modern, care permite reducerea de taxe pentru achizitia de echipamente industriale si pentru bunuri si servicii acumulate în cadrul cheltuielilor generale, stimuleaza modernizarea întreprinderilor.

este un impozit clasic, stimulativ pentru micii producatori prin scutiri de impozit pentru întreprinderile cele mai modeste sau în functie de cifra de afaceri, de numarul de salariati sau în functie de export.

În România, diminuarea impozitelor pe circulatia marfurilor a condus la introducerea T.V.A.

3.1.3.Situatia, nivelului si numarului cotelor de T.V.A. în diferite tari

Analizând practica din tarile care au o bogata experienta privind economia de piata, se observa ca în prezent T.V.A. are în unele tari europene un nivel unic. Pâna în anii 80, T.V.A. a jucat rolul de instrument în mâna statului, de influentare a modificarilor structurale din economie.

Ca nivel, cota de impunere a T.V.A. variaza foarte mult de la o tara la alta. Nivelul cotelor T.V.A. la statele membre U.E. sunt urmatoarele:

Sursa: European Tax Handbook, 1995 editor I.B.D.F., Amsterdam, 1995

Se observa din acest tabel ca în majoritatea tarilor occidentale cu economie de piata, optiunea în aplicarea T.V.A. este pentru mai multe cote de impunere. Astfel numai în Danemarca, Marea Britanie se aplica o cota unica de T.V.A. , în celelalte state mentionate se aplica doua sau trei cote. Astfel în Grecia si Belgia se aplica 3, respectiv 4 cote: pentru bunurile de consum de stricta necesitate, pentru produsele obisnuite de consum si altele pentru anumite bunuri (carti, ziare, aur, etc.).

3.1.4.Principalele avantaje ale T.V.A. fata de I.C.M

În cadrul reformei fiscale, un loc important îl ocupa înlocuirea impozitului pe circulatia marfurilor cu taxe pe valoarea adaugata începând cu 1 Iulie 1993. Avantajele introducerii T.V.A. sunt:

eliminarea impozitarii în cascada (specifice functionarii impozitului pe circulatia marfurilor), respectiv T.V.A. se obtine prin aplicarea unei cote proportionale la o valoare fara impozit

perceperea fractionala prin aplicarea la valoarea adaugata la fiecare stadiu de productie sau circulatie

Fiecare veriga care intervine în cadrul circuitului economic colecteaza asupra clientului taxa prevazuta de lege (respectiv calculata la livrari). Suma calculata nu este varsata la buget, ci numai diferenta între taxa facturata si cea platita furnizorului în amonte.

Din punct de vedere economic, T.V.A. conduce la încurajarea investitiilor si la reducerea costurilor acestora, deoarece fostul I.C.M. era indus în bunurile de investitii, facându-le mai scumpe.

Din punct de vedere fiscal, T.V.A. a adus realizarea unei uniuni vamale în sensul aplicarii la frontiera , în cazul importurilor, a unui sistem de impozitare.

Pentru a reusi în aplicarea corecta a reglementarilor T.V.A. , agentii economici trebuie sa asigure conditiile corespunzatoare pentru întocmirea documentelor, prelucrarea informatiilor si conducerea evidentelor, iar cei care desfasoara activitate comerciala cu obligatia instalarii aparatelor de marcat.

3.2.Operatiuni supuse T.V.A.

Introducerea T.V.A. în locul impozitului pe circulatia marfurilor reprezinta un moment important al reformei fiscale din tara noastra si o cerinta pentru trecerea la economia de piata.

Este o taxa generala de consum care cuprinde toate fazele ciclului economic si anume productia, serviciile si distributia pâna la vânzarile catre consumatorii finali, inclusiv.

Din punct de vedere al bugetului de stat, este un impozit indirect care se aplica operatiilor privind transferul proprietatii bunurilor si asupra prestarilor de servicii. Este o taxa unica care se percepe în mod fractionat, corespunzator valorii adaugate la fiecare stadiu al circuitului economic.

Valoarea adaugata este diferenta dintre valoarea unui bun obtinut în urma vânzarii si valoarea tuturor bunurilor si serviciilor achizitionate pentru realizarea bunului si poate sa fie calculata ca diferenta între valoarea productiei si a consumurilor intermediare dupa formula:

VA=P-CI,

Unde VA= valoarea adaugata

P= valoarea productiei, adica suma valorii cifrei de afaceri si a variatiei stocurilor de produse finite si productia neterminata

CI= consumurile intermediare, adica suma valorii materiilor prime, materialelor, semifabricatelor achizitionate, a serviciilor prestate de furnizori

Ţinând seama de natura si provenienta bunurilor, operatiunile supuse T.V.A. se împart potrivit legii în :

a)    livrari de bunuri mobile;

b)    transferul proprietatii bunurilor imobile între agenti economici, precum si între acestia si institutiile publice sau persoane fizice

c)    prestari de servicii

d)    importul de bunuri si servicii

3.2.1.Transferul proprietatii bunurilor mobile

Cuprinde toate operatiunile prin care se realizeaza transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor indiferent de forma prin care acest transfer se realizeaza. Cea mai frecventa forma de transfer a proprietatii bunurilor o constituie vânzarea. Cazurile speciale de transfer de proprietate care intra în sfera de aplicare a T.V.A. potrivit legii sunt:

a)    schimburi de marfuri

b)    închirierea unor bunuri pe baza unui contract cu clauza trecerii proprietatii asupra bunurilor respective, cu plata ultimei rate sau la o anumita data.

c)    Preluarea de catre un agent economic a unor bunuri cumparate sau fabricate de catre acesta, în vederea folosirii lor sub orice forma în scop personal sau pentru a fi puse la dispozitia altor persoane fizice sau juridice în mod gratuit, cu unele exceptii prevazute de lege. Exceptiile se refera la bunurile donate în scopuri umanitare si pentru sprijinirea unor actiuni sociale, culturale si sportive, precum si la cele folosite în activitati de protocol, reclama si publicitate, dar numai în limita plafoanelor valorice stabilite în baza legii bugetare.

d)    Utilizarea de catre agentii economici, pentru activitatea proprie, a unor produse realizate în unitatile acestora, cu exceptia celor incorporate direct în bunurile sau serviciile realizate, daca bunurile respective sunt destinate:

realizarii, exclusiv sau partial, de operatiuni scutite de taxa;

realizarii de bunuri de natura mijloacelor fixe.

Acelasi regim se aplica si agentilor economici din reteaua comerciala pentru bunurile preluate din depozitele proprii.

3.2.2.Transferul proprietatii bunurilor imobile

Transferul proprietatii bunurilor mobile si imobile intra în sfera de aplicare a T.V.A. indiferent de forma prin care se realizeaza: vânzare, schimb, închiriere cu clauza trecerii proprietatii bunurilor respective dupa plata ultimei rate sau la o anumita data.

Conform prevederilor art.2, alineatul ultim din Ordonanta nr.3 din 1992 privind introducerea T.V.A. , fiecare operatie de transfer al dreptului de proprietate asupra unui bun imobil, se impoziteaza distinct , chiar si atunci când transferul respectiv se realizeaza prin intermediul mai multor tranzactii, iar bunul respectiv este transferat direct catre beneficiarul final.

3.2.3.Prestari de servicii

Prin prestarea de servicii se întelege orice activitate rezultata dintr-un contract sau conventie prin care o persoana se obliga sa efectueze o operatie în scopul obtinerii de profit si care nu are ca obiect livrari de bunuri.

Principalele activitati care se încadreaza în categoria prestarilor de servicii sunt:

lucrarile de constructii montaj

închirierea de bunuri mobile sau imobile

transportul de marfuri si persoane

serviciile de posta si telecomunicatii

reparatiile de orice natura

operatiunile de intermediere sau de comision

operatiunile financiare, bancare, de asigurare sau reasigurare

cesiuni de bunuri mobile necorporale (dreptul de autor, brevete, licente, marci de fabrica, titluri de participare)

serviciile de publicitate, consulting, studii, cercetari, expertize

Pentru operatiile care nu sunt nominalizate în norme, agentii economici determina categoria de încadrare potrivit principiului enuntat si anume: daca activitatea are ca obiect obtinerea de bunuri, este încadrata la livrari, daca nu se obtin bunuri este încadrata la prestari de servicii.

3.2.4.Importul de bunuri si servicii

Conditiile în functie de care bunurile sau serviciile din import intra în sfera de aplicare a T.V.A. sunt diferite de cele pentru bunurile sau serviciile realizate în tara. Particularitatile constau în:

a)    operatiile privind transferul proprietatii bunurilor si prestarilor de servicii din tara sunt supuse T.V.A. numai daca sunt realizate de persoane fizice sau juridice care au calitatea de agenti economici si le realizeaza în cadrul activitatii profesionale.

importurile de bunuri si servicii intra în sfera de aplicare a T.V.A. indiferent de calitatea persoanelor fizice sau juridice care le efectueaza.

b)    criteriile în functie de care se acorda scutiri de T.V.A. pentru livrari de bunuri si prestari de servicii din tara sunt reglementate prin Art. 6A din ordonanta

pentru importurile de bunuri si servicii, scutirea de taxa vamala prevazuta în Regulamentul Vamal al României  conduce si la scutirea de T.V.A., potrivit art. 6 B, din ordonanta.

Operatiunile care nu intra în sfera de aplicare a T.V.A. sunt enumerate în art. 3 din H.G. nr. 233/1993 si se refera la : asociatii fara scop lucrativ cu caracter social-filantropic; organizatii care desfasoara activitati de natura religioasa, politica sau civica; organizatii sindicale; institutiile publice pentru activitatile lor administrative, sociale, educative, de aparare, ordine publica, siguranta statului, cultura si sportive; Camera de Comert si Industrie a României, camerele de comert si industrie teritoriale si Registrul Comertului . În cazul institutiilor publice, obtinerea profitului trebuie folosita pentru dezvoltarea sau îmbunatatirea serviciilor prestate.

c)    activitatea unor persoane juridice care realizeaza din vânzari de bunuri sau prestari de servicii din tara un venit total (cifra de afaceri) pâna la 50 milioane anual sunt scutite de T.V.A. , iar daca realizeaza venituri din vânzari de bunuri si prestari de servicii din import datoreaza T.V.A. indiferent de valoarea lor.

3.3.Persoane care exercita activitati supuse T.V.A.

T.V.A. reprezinta un impozit indirect care se aplica asupra transferului de bunuri si prestarilor de servicii executate de persoanele fizice si juridice.

Pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii, T.V.A. se plateste de persoanele fizice si juridice înregistrate ca agenti economici sau autorizate sa desfasoare o activitate economica pe baza liberei initiative. Nu sunt supuse T.V.A. vânzarile de bunuri efectuate de persoanele fizice particulare , ca de exemplu: vânzarea autoturismului, a locuintei , a altor bunuri personale.

Pentru bunurile si serviciile din import supuse T.V.A. , taxa se plateste de importator , persoana fizica sau juridica înregistrata sau nu ca agent economic.

O persoana fizica sau juridica plateste T.V.A. pentru toate importurile pentru care plateste si taxa vamala, indiferent daca bunurile sau serviciile au fost introduse în tara pentru productie sau în scop personal. Bunurile introduse în tara de persoane neînregistrate ca agenti economici  scutite de taxa vamala sunt scutite si de T.V.A.. Se plateste T.V.A. pentru bunuri importate care sunt exceptate de la plata taxei vamale precum si pentru cele scutite de taxe vamale prin alte acte normative decât cele de aprobare a Tarifului Vamal de Import al României, de exemplu art. 12 din Legea nr. 35/1991 privind regimul investitiilor straine.

De asemenea , se plateste T.V.A. de catre institutiile publice care desfasoara activitati producatoare de profit sau care importa bunuri ce le folosesc pentru prestarea de servicii, producatoare de venituri, de catre anumiti investitori straini ce importa bunuri pentru activitatea economica.

3.4.Reguli de impozitare si cote T.V.A.

Principala regula o constituie destinatia produselor livrate sau serviciilor prestate. Bunurile si serviciile sunt supuse taxei în tara în care se consuma, nu în acea în care se produc, astfel încât:

a)    bunurile si serviciile din tara sau din import sunt supuse T.V.A. daca sunt destinate beneficiarilor din România;

b)    bunurile si serviciile exportate nu suporta T.V.A. .

Ţinând seama de necesitatile de protectie sociala sau de natura unor activitati desfasurate fara a urmari realizarea de profit, unele livrari de bunuri si prestari de servicii catre beneficiari din tara sunt scutite de plata T.V.A..

Operatiunile care intra în sfera de aplicare a T.V.A. se împart în urmatoarele categorii:

a)    operatiuni supuse T.V.A. la care se aplica cota de 22%

În aceasta categorie intra operatiunile privind livrarile de bunuri, transferurile imobiliare si prestarile de servicii din tara si din import , cu exceptia celor prevazute la lit. B si C din Ordonanta.

T.V.A. aferenta bunurilor sau serviciilor achizitionate destinate realizarii operatiunilor impozabile , se retin din taxa aferenta operatiunilor mentionate, iar diferenta se regularizeaza cu bugetul de stat. Deci, T.V.A. aferenta intrarilor destinate realizarii de bunuri si servicii supuse taxei respective, nu se include în preturile de aprovizionare si în cheltuielile de productie sau de circulatie.

La stabilirea cotei de 22% se iau în considerare urmatorii factori: baza de impozitare; necesitatile de venit; preturile care au stat la baza determinarii indicatorilor macroeconomici, cursul de revenire, inflatie, indicele preturilor de consum, decizii de ordin bugetar.

b)    operatiuni la care se aplica cota de 11%

Începând cu data de 1 Ianuarie 1995 , produsele importate pentru consumul populatiei , care erau scutite de T.V.A. au fost supuse unei cote reduse de 9%, care s-a majorat la 1 Februarie 1998 ajungând la 11%.

În aceasta categorie se includ: pestele, produsele din peste si conserve (exclusiv icre), carnea de animale si pasari domestice ( inclusiv organe si maruntaie, vândute în stare proaspata, preparate si conserva), laptele si produsele lactate, oua de pasari, medicamente de uz uman si veterinar, aparatura medicala si bunuri utilizate în scop medical, etc.

De la 1 Septembrie 1995 cota redusa se aplica si pentru : animale vii din speciile : bovine, porcine, ovine si caprine; pasari vii din specii domestice; lucrari agricole si de îmbunatatiri funciare, îngrasaminte chimice si minerale, insecticide, fungicide si erbicide; legume si fructe proaspete, etc.

c)    operatiuni la care se aplica cota 0

Se aplica operatiunilor export si celor asimilate T.V.A..

Pentru operatiunile la care se aplica cota 0 se procedeaza astfel: la facturarea bunurilor si serviciilor exportate nu se calculeaza T.V.A.; T.V.A. aferenta bunurilor sau serviciilor achizitionate destinate realizarii exportului: operatiuni asimilate exportului (regulile de impozitare se stabilesc de Ministerul Finantelor )

d)    operatiuni scutite de T.V.A.

Aceste operatiuni sunt prevazute în Art.6 din Ordonanta si nu se admite extinderea lor prin analogie.

Spre deosebire de operatiunile de export, pentru operatiile scutite furnizorii sau prestatorii de servicii nu au dreptul de deducere a taxelor aferente bunurilor achizitionate sau realizate în unitatile proprii destinate realizarii de bunuri sau servicii scutite. Aceste taxe sunt reflectate în costul produsului sau serviciului realizat.

Cotele transformate (18,032 pentru 22% si 9,909 pentru 11%) sunt folosite pentru calculul T.V.A. la sumele încasate din vânzarea de bunuri din comertul cu amanuntul: magazine, consignatii, alimentatie publica vândute populatiei la preturi care cuprind si T.V.A. Astfel de preturi care includ si T.V.A. se practica si pentru prestarile de servicii : transport, posta, telefon, telefax.

3.5.Faptul generator si exigibilitatea

Reprezinta doua elemente deosebit de importante ale T.V.A., în functie de care se determina momentul în care ia nastere , pe de o parte obligatia agentului economic de a plati taxa, iar, pe de alta parte , dreptul organului fiscal de a pretinde la o anumita data plata taxei datorate bugetului de stat.

Atât faptul generator, cât si exigibilitatea iau nastere în acelasi moment, adica la livrarea bunurilor mobile, al transferului proprietatii bunurilor imobile sau prestarea serviciilor.

Faptul generator indica momentul în care ia nastere obligatia agentului economic de a plati taxa.

Pentru bunurile din import aflate în regim de tranzit sau de introducere temporara în tara, faptul generator ia nastere la data când bunurile în cauza sunt scoase din acest regim si s-au întocmit formalitatile vamale corespunzatoare noii destinatii.

În cazul bunurilor exportate care s-au returnat, faptul generator intervine la data când bunurile respective au fost valorificate catre beneficiarii interni.

Pentru livrarile de bunuri si prestarile de servicii cu plata în rate, precum si pentru cele care dau loc la decontari sau încasari succesive, faptul generator intervine la expirarea perioadei pentru care se face decontarea sau, dupa caz, la data prevazuta pentru plata cotelor.

În cazul operatiunilor efectuate prin intermediari sau prin consignatii faptul generator apare la data vânzarii bunurilor catre beneficiari. De asemenea, acesta intervine la data emiterii documentelor în care se consemneaza preluarea unor bunuri achizitionate sau fabricate de agentul economic sau prin care se confirma prestarea de servicii catre agentii economici cu titlu gratuit, precum si la data colectarii monedelor din masina pentru marfurile vândute prin intermediul masinilor automate.

Exigibilitatea ia nastere în momentul consumarii faptului generator , adica momentul livrarii bunurilor, transferul proprietatii bunurilor imobile sau prestarii serviciilor.

Exigibilitatea este anticipata faptului generator atunci când factura este emisa înaintea livrarii bunurilor, transferul proprietatii bunurilor imobile sau prestarii serviciilor, iar contravaloarea bunurilor sau serviciilor se încaseaza înaintea livrarii.

Pentru prestarea de servicii, la care se încaseaza avansuri sau se fac decontari succesive, exigibilitatea intervine la data încasarii sumelor.

Antreprenorii de lucrari imobiliare pot sa opteze pentru plata T.V.A. la efectuarea lucrarilor.

Pentru livrarea de bunuri si prestarea de servicii care se efectueaza continuu, precum si pentru cele care se încaseaza avansuri, exigibilitatea intervine la data stabilirii debitului clientului pe baza de factura sau alt document legal.

Pentru sumele constituite drept garantii pentru acoperirea eventualelor reclamatii privind calitatea lucrarilor, exigibilitatea intervine la data încheierii procesului verbal de receptie definitiva sau, dupa caz, la data încasarii sumelor, daca încasarea este anterioara acestuia.

Pentru livrarea de bunuri si prestarea de servicii cu livrarea la termen de peste 90 de zile, intervine la data scadentei platii stabilita conform clauzelor contractuale.

Momentul exigibilitatii T.V.A. nu constituie si data termenului de plata a acestuia. Termenul de plata a T.V.A. este pâna la data de 25 a lunii urmatoare pentru operatii efectuate în luna precedenta.

3.6.Baza de impozitare

pentru stabilirea T.V.A. datorata bugetului de stat, o importanta deosebita o are determinarea corecta a bazei de impozitare.

Pentru operatiunile economice între întreprinzatori, când pretul convenit este separat de T.V.A. , baza de impozitare este contravaloarea bunurilor livrate sau serviciilor prestate, adica a sumelor primite sau de primit, exclusiv T.V.A..

În cazul vânzarilor si prestarilor zilnice si permanente catre populatie prin magazine , consignatii, hoteluri, restaurante, etc., T.V.A. este inclusa în pretul cu amanuntul si baza de impozitare , cu cota transformata dupa formula :

pentru 22%;

pentru 11%.

Baza de impozitare depinde de natura operatiilor economice:

în regim de consignatie se determina separat baza de impozitare pentru pretul încasat din vânzare si separat comisionul care se datoreaza;

intermediarii în turism stabilesc baza de impozitare ca diferenta între sumele încasate de la turisti si cheltuielile facute pentru turisti cu transportul, cazarea si masa, etc.

casele de amanet aplica T.V.A. la comisionul încasat;

pentru bunurile importate baza de impozitare este valoarea în vama +taxe vamale+accize+comision

la echipamentul de lucru acordat salariatilor , baza de calcul este cota parte suportata de salariati

pentru marfurile din import în regim de leasing , baza de impozitare o constituie sumele contractate, cu respectarea termenelor.

Nu se cuprind în baza de impozitare remizele acordate prin facturi, penalizarile pentru nerespectarea clauzelor contractuale, dobânzile aferente platilor cu întârziere, ambalajele care circula în regim de schimb, subventiile primite de la buget, etc.

3.7.Regimul de ducerilor

Principiul care actioneaza este acela ca din taxa facturata pentru bunurile livrate si serviciilor prestate se scade taxa aferenta bunurilor si serviciilor achizitionate. Diferenta de taxa în plus se varsa la bugetul de stat, iar diferenta în minus se regularizeaza în conditiile stabilite de lege. Sursa de varsat sau de regularizat se determina pe baza a trei elemente care sunt:

a)      T.V.A. cuprinsa în facturile sau documentele emise pentru bunurile livrate sau pentru serviciile prestate pentru terti sau pentru sine;

b)      T.V.A.  aferenta intrarilor de bunuri si servicii

c)      Ponderea livrarilor de bunuri si prestari de servicii supuse T.V.A. sau cotei zero în totalul operatiunilor realizate în perioada pentru care se face decontarea

Platitorii de T.V.A. au dreptul la deducerea taxei aferente bunurilor si serviciilor destinate realizarii de operatiuni impozabile, de exemplu : materii prime, materiale, combustibil, energie, etc. care se folosesc pentru fabricarea produselor finite ce vor fi vândute cu aplicarea T.V.A. .

La bugetul de stat se va varsa diferenta între T.V.A. colectata din vânzari si T.V.A. deductibila din aprovizionare.

Pentru a beneficia de deduceri, agentii economici trebuie sa justifice prin acte cuantumul taxei si ca bunurile respective fac parte din patrimoniul întreprinderii. Nu se admite deducerea la bunurile si serviciile aprovizionate care nu servesc realizarii de activitati impozabile T.V.A. si nu au legatura directa si exclusiva cu activitatea economica a întreprinderii respective.

T.V.A. aferenta mijloacelor fixe achizitionate sau realizate în unitatea proprie va fi dedusa numai dupa punerea acestora în functiune si realizeaza operatii impozabile. Înregistrarea acestora în contabilitate se face într-un cont destinat "T.V.A. neexigibil" (în asteptare).

T.V.A. deductibila nu se determina pentru fiecare operatie în parte, ci pe ansamblul operatiei realizate în luna pentru care se face raportarea. Ca o exceptie, în baza prevederilor exprese în lege, se da drept de deduceri si pentru unele operatiuni scutite în situatii speciale.

T.V.A. colectata se stabileste pentru vânzari -livrari -iesiri, iar T.V.A. deductibila se aplica, conform legii , la aprovizionari-primiri -intrari.

Agentii economici cu dreptul sa deduca T.V.A. aferenta intrarilor, dar în cazul când se realizeaza si operatiuni scutite, dreptul de deducere se determina în raport cu participarea bunurilor respective la realizarea de operatii impozabile.

Iesirile cu T.V.A. colectata pot sa beneficieze de scutiri si deduceri numai în conformitate cu prevederile exprese ale legii.

Se poate calcula gradul de participare al operatiunilor cu deduceri în raport cu volumul total al operatiunilor de aprovizionare, care se determina lunar si este numit în metodologie prorata. Acest coeficient se determina ca raport între suma reprezentând contravaloarea bunurilor livrate si serviciilor prestate supuse T.V.A. si totalul operatiunilor realizate în luna respectiva:

Prt. = x 100

Unde Vfi- valoarea facturilor pentru operatiuni impozabile;

Tvf- Totalul valorii facturilor emise

În gestiunea agentilor economici platitori de T.V.A. care nu realizeaza operatiuni scutite, T.V.A. este neutrala, adica nu influenteaza rezultatele financiare ale exercitiului.

Dreptul de deducere priveste numai taxa care este înscrisa într-o factura care se refera la bunurile sau serviciile destinate pentru realizarea de operatiuni impozabile. Documentele legale prin care se justifica proprietatea asupra bunurilor sau serviciilor precum si T.V.A. aferent acestora sunt:

facturile sau documentele înlocuitoare pentru bunurile si serviciile cumparate de la furnizori din tara.

Declaratia de import vizata de organele vamale pentru taxa platita din importuri

Documentele prin care se confirma achitarea taxei de catre agentul economic pentru produsele realizate în unitatea proprie si prelucrate în vederea utilizarii de catre acesta.

Deducerea se realizeaza pe doua cai:

a)    Prin retinerea din suma reprezentând T.V.A. cuprinsa în facturile sau documentele înlocuitoare emise de agentul economic, a taxelor aferente bunurilor si serviciilor achizitionate sau realizate în unitatile proprii destinate realizarii de operatiuni impozabile;

b)    Prin rambursarea de catre organul fiscal a diferentei în minus între T.V.A. colectata si T.V.A. deductibila. Rambursarea se face lunar pentru operatiile de export, iar pentru celelalte operatii se face trimestrial sau chiar anual.

3.8.Obligatiile platitorilor de T.V.A.

Se refera la :

a)     Înregistrarea la timp la organele fiscale ca platitori daca se depaseste cifra de afaceri de 50 milioane lei anual pentru atribuirea de cod fiscal, iar în cazul în care nu se solicita luarea în evidenta ca platitor de T.V.A., organele fiscale aplica sanctiuni legale corespunzatoare;

b)    Întocmirea corecta a documentelor de evidenta

Documentele de evidenta tehnico-operativa se tin obligatoriu conform art.26 din O.G. nr.3/1993.

Agentii economici sunt obligati sa întocmeasca facturi tipizate specifice T.V.A. si alte documente specifice aprobate.

c)     Evidenta operatiilor trebuie tinuta conform H.G. nr. 768/ 1993 pentru evidenta tehnico-operativa si Legea Contabilitatii nr.82/1991 pentru evidenta contabila. Evidenta operativa se tine în baza actelor legale prin jurnal pentru vânzari , jurnal pentru aprovizionari, decontul (documentul de sinteza lunar tipizat si obligatoriu care se completeaza dupa o verificare prealabila a concordantei cu datele contabile.

d)    Plata T.V.A.

Agentii economici platitori sunt obligati sa achite T.V.A. pe baza "Decontului" , pâna la 25 a lunii urmatoare prin virament, C.E.C. sau numerar la organul fiscal la care sunt înregistrati.

Plata T.V.A. aferenta importurilor se achita la vama pe baza " Declaratiei vamale de import" în care sunt înscrise toate bunurile importate, inclusiv cele scutite. Pentru marfurile de import la care plata taxelor este suspendata temporar, importatorul este obligat sa garanteze si plata T.V.A.

e)    Sa puna la dispozitia organelor de control fiscal toate documentele , evidentele si informatiile solicitate.

3.9.Controlul si sanctionarea încalcarilor

dispozitiilor referitoare la T.V.A.

În calitate de administrator al T.V.A., organele fiscale sunt obligate conform O.G. nr.3/1992 sa efectueze verificari si investigari la platitorii T.V.A. privind respectarea dispozitiilor legale , inclusiv asupra înregistrarilor contabile. În acest scop au dreptul sa solicite platitorilor sa prezinte evidentele si documentele aferente sau alte elemente care au legatura cu verificarea.

Daca în urma verificarii efectuate rezulta erori sau abateri de la normele legale, organele fiscale au obligatia sa stabileasca cuantumul T.V.A. deductibila si exigibila si de a proceda la urmarirea diferentei de plata sau la restituirea sumelor încasate în plus , dupa caz.

În actiunea de control si combatere a evaziunii fiscale se recomanda organelor fiscale locale sa apeleze si la urmatoarele metode: verificarea încrucisata pe baza datelor prezentate de evidente si a declaratiilor scrise date atât de furnizori cât si de beneficiari; extragerea de date privind cantitatile de materii prime , materiale, produse finite aprovizionate de la vama de persoane fizice si/sau juridice pentru determinarea veniturilor reale ale acestora.

Când facturile , evidentele contabile sau datele necesare pentru calcularea taxei lipsesc sau sunt incomplete (cantitati, preturi, tarife), organele fiscale procedeaza la reimpozitarea prin estimare.

Diferentele în minus sau în plus se platesc sau se restituie în termen de 7 zile de la data încheierii actului de control împreuna cu majorarea de întârziere.

Actele emise de Ministerul Finantelor pentru constatarea obligatiilor de plata privind T.V.A. constituie titluri executorii.

Executarea obligatiei de plata a T.V.A. este asigurata prin conduita platii benevole , însa respectarea normelor juridice privind bugetul de stat si T.V.A. este garantata prin constrângerea de stat care poate fi exercitata în cadrul mai multor forme de raspundere: contraventionala, materiala, penala si executarea silita a creantelor în cazul neachitarii lor de buna voie.

Articolul 36 din O.G. nr. 3/1992 prevede ca nerespectarea obligatiilor platitorilor de T.V.A. de la art.25 se sanctioneaza conform Legii nr.87/1994 pentru combaterea evaziunii fiscale.

3.10.T.V.A în Marea Britanie si în Noua Zeelanda

Evolutia cotelor T.V.A. în Marea Britanie a fost urmatoarea :

1 Aprilie 1973 - cota standard 10%;

18 Noiembrie 1974 - cota mai înalta 25%;

12 Aprilie 1976 - cota mai înalta redusa la 12,5 %

18 Iunie 1979 - Cota înalta a fost abolita si cota standard adusa la 15%;

1 Aprilie 1991 - cota standard 17,5%

1 Aprilie 1994 - cota 8% pentru energia electrica si combustibili.

Administrarea T.V.A. în Marea Britanie:

La începutul anului 1994 peste 80% din firme au platit T.V.A. la timp. Totusi pentru a ajuta în perioadele dificile societatile care nu îsi pot achita T.V.A. la data scadentei Ministerul Finantelor a extins ajutorul disponibil pentru rau platnici si de asemenea are scheme de contabilitate speciale proiectate pentru a ajuta societatile mici. Exista, de asemenea, un sistem care permite personalului din teritoriu ( la circile financiare) sa fie de acord ca datoriile sa fie platite în rate (T.V.A. viitoare la plata se plateste ca si cum ar fii scadenta). La sfârsitul lui 1994 au existat 15.000 acorduri de plata în rate cu o valoare a datoriei în exces de 86 milioane lire sterline . Evident, nu oricine poate plati în rate, deoarece ar fi fost nedrept pentru majoritatea platitorilor de T.V.A. care platesc la timp daca Departamentul de Accize si Taxe Vamale ar fi permis concurentilor lor un avantaj comercial.

Când încercarile de a-l convinge pe comerciant sa plateasca T.V.A. esueaza , Departamentul poate utiliza o varietate de metode de colectare a datoriei. O metoda poate fi sechestrul asupra activelor, în alte cazuri se poate recurge la proces ce poate avea ca rezultat lichidarea sau falimentul societatii .

În 1980 Guvernul a înfiintat un Comitet independent ("Keith Comitee") care examineaza atât puterile de constrângere ale Departamentului de Accize si Taxe Vamale cât si pe cele ale Ministerului Finantelor. Primele doua capitole ale raportului acoperind T.V.A. au fost publicate în 1983.

Recomandarile în privinta T.V.A. facute de Comitet au stabilit masurile de constrângere pentru Accize si Vama dar si garantarea unei protectii pentru platitorii de T.V.A.. Exceptând cazurile de frauda serioase , pentru care penalitatile au crescut substantial, s-a introdus un sistem de penalitati, dobânzi si suprataxe:

fraude mai putin serioase în care penalitatea este de 100% din sustragerea de la plata T.V.A.. Aceasta poate fi redusa spre zero reflectând gradul de colaborare al platitorului de T.V.A. investigat.

Neglijenta de a înregistra un pasiv pentru plata T.V.A. la momentul oportun . Aceasta atrage o penalitate de la 20 la 30% din T.V.A. implicata, depinzând de cât de târziu s-a facut notificarea.

Platile cu întârziere atrag la prima neîndeplinire a obligatiilor o nota de avertisment. Neîndeplinirea de plata în urmatoarele 12 luni atrage suprataxa.

Cota initiala a suprataxei este de 2% din T.V.A. de la data scadentei. Uneori creste la 5, 6 sau 15%. De la 1 Aprilie 1990 declaratiile gresite de T.V.A. atrag dupa sine o taxare de dobânda. Daca suma implicata este mare se aplica o penalizare de 15%.

Daca platitorul de T.V.A. are o scuza rezonabila relativ la neîndeplinirea obligatiei de plata penalizarile si suprataxa nu se aplica.

O alta masura introdusa în acelasi timp cu suprataxa este aceea ca Departamentul Accize si Vama trebuie sa plateasca o recompensa suplimentara de 5% din suma implicata, daca întârzie inutil o autorizare de revendicare a deducerii T.V.A..

În 1988 s-au introdus penalizari variabile, iar din 1993 dobânda va fi taxata numai de la data calcularii.

Reclamatiile se fac în general la Comisia de Accize, si apoi daca este nevoie la Tribunalul T.V.A..

3.11. Rolul T.V.A. în etapa actuala de dezvoltare a României

Aplicarea T.V.A. este o conditie obligatorie în desfasurarea reformei, un element esential pentru asigurarea unei puternice discipline fiscale, un impozit indirect care elimina orice forma de discriminare intre agentii economici.

T.V.A. este un impozit modern structurat pe principii severe care vizeaza cu prioritate combaterea evaziunii fiscale asigurând impozitul corect pe circulatia marfurilor.

Între efectele imediate ale introducerii T.V.A. se înscriu stimularea investitiilor si cresterea productiei pentru export.

În fundamentarea aplicarii T.V.A. în România, a fost studiata experienta a 25 de state care au introdus o astfel de masura fiscala, în special în spatiul Europei Occidentale.

T.V.A. provoaca cresteri de preturi, dar, în conditiile în care masura este aplicata corect, cresterea medie se va situa în jurul unui procent de 6 %. T.V.A. reprezinta o cota de 22% , ceea ce o situeaza aproape de media europeana în materie.

Punerea în aplicare a T.V.A. a condus la un proces de întarire a controlului financiar, de stabilitate si ordine în finantele tarii.

T.V.A. reprezinta principalul impozit indirect în România, ponderea sa în totalul impozitelor fiind mare, ceea ce conduce la o crestere accentuata a veniturilor fiscale ale statului, fonduri pe care statul le poate utiliza pentru dezvoltarea proceselor si sistemelor economic si social din România.