Taxa pe valoare adaugata- impozit indirect

Taxa pe valoare adaugata- impozit indirect

I .1. Taxa pe valoare adaugata în România: scurt istoric, necesitate,obligativitate

Taxa pe valoarea adaugata este un impozit indirect deoarece se aplica pe fiecare stadiu al circuitului economic al produsului final, asupra valorii adaugate realizata de producatori, inclusiv asupra distributiei catre consumatorul final.

Taxa pe valoarea adaugata a fost introdusa în România prin Ordonanta de Guvern nr. 3/1992, aprobata prin Legea nr.130 din decembrie 1992, legea nr. 354/2002 publicata în Monitorul Oficial nr. 371 din 1 iunie 2002 , toate acestea fiind abrogate de noul Cod Fiscal publicat în Monitorul Oficial, Partea I nr. 927 din 23/12/2003 si fiind un impozit platit atât de persoanele fizice cât si juridice a capatat o importanta foarte mare. De aceea cunoasterea caracteristicilor acestui impozit este necesara, platitorul trebuind sa cunoasca atât cota acestui impozit dar si operatiunile pentru care se plateste T.V.A si pe cele exonerate de la plata.

Masurile de politica fiscala joaca un rol important în programul economic al unei tari, atât pe termen scurt cât si pe termen mediu si lung. Majoritatea statelor lumii îsi asigura finantarea cheltuielilor publice pe seama resurselor fiscale.Unele state prefera impozitele directe- pe venit, pe avere-, în timp ce altele se sprijina cu precadere pe impozite indirecte - pe consum, pe import-export, etc.

În evolutia lor, impozitele directe le-au precedat pe cele indirecte, adica pe cele aplicate pe consum. Impozitele generale asupra consumului vizeaza totalitatea bunurilor si serviciilor care se produc în tara, se împort sau se comercializeaza, iar pentru unele din acestea se aplica concomitent cu alte impozite precum accizele sau taxele vamale.

În România, trecerea la economia de piata a necesitat si modificarea sistemului 424j96e fiscal si financiar prin adaptarea sa la noul tip de proprietate.Astfel au suferit modificari substantiale principalele impozite directe ca si cele indirecte.În anul 1990, principalul impozit indirect a devenit impozitul pe circulatia marfurilor, transformat, din vechiul impozit, limitat numai la desfacerile de marfuri de catre populatie, într-un impozit general pe consum. Într-o perioada relativ scurta ,-de doi ani-, si acest impozit a suferit modificari substantiale în vederea transformarii sale într-un impozit modern de tipul taxei

pe valoare adaugata. Aceasta a fost introdusa efectiv în anul 1993, în timp fiind supusa

unor modificari si adaptari firesti necesitate atât de conditiile concrete ale tarii noastre, cît si de necesitatea armonizarii acesteia cu legislatia europeana.

În tara noastra TVA-ul a fost introdus din urmatoarele considerente:

o       necesitatea înlocuirii formulei anacronice a fostului impozit pe circulatia marfurilor;

o       pentru cresterea resurselor statului;

o       din ratiuni de compatibilitate cu sistemele fiscale din tarile europene.

Aderarea României la Uniunea Europeana a adus modificari semnificative ale reglementarilor privind taxa pe valoarea adaugata, modificari datorate atât desfiintarii barierelor vamale dintre statele membre, cât si necesitatii armonizarii legislatiei nationale cu cea a statelor membre. Taxa pe valoarea adaugata a fost legiferata dupa modelul Directivei a VI-a a CEE, care reglementeaza taxa pe valoarea adaugata în statele membre ale Uniunii. La vremea respectiva România nu era înca tara candidata la aderare, astfel în cât legislatia adoptata nu respecta întocmai prevederile Directivei a VI-a.

În anul 2001, când România a început negocierile cu Uniunea Europeana în domeniul impozitarii, s-a angajat sa transpuna în legislatia nationala prevederile directivelor europene în domeniu. Acest lucru s-a realizat prin modificarea adusa Codului Fiscal prin Legea nr. 343/2006, ce a intrat în vigoare la data de 1 ianuarie 2006. Practic, întreg Titlul VI din Codul Fiscal a fost înlocuit, introducându-se notiuni noi si modificându-se esential modul de impozitare a livrarilor de bunuri si a prestarilor de servicii intracomunitare. O schimbare importanta, care a afectat pe toti cei care au fost si sunt înregistrati ca platitori de TVA, o constituie desfiintarea barierelor vamale între statele membre ale Uniunii Europene, care a avut drept efect eliminarea controlului vamal al miscarii bunurilor între aceste state. Notiunile de export si import în relatia dintre statele membre au disparut, fiind înlocuite de notiuni noi, precum livrarea intra-comunitara (în locul exportului) si achizitia intra-comunitara (în locul importului). Aceste notiuni sunt definite la punctele 2, respectiv 15, din articolul 125 ind. 1 din Codul fiscal, articol introdus prin Legea nr. 343/2006. Orice expediere de bunuri din România în alt stat membru al Uniunii europene, chiar si în lipsa unei tranzactii comerciale, va fi tratata

drept transfer de bunuri sau non-transfer. Dupa aderarea la Uniunea Europeana, miscarile de bunuri încadrate în trecutul apropiat în regimuri vamale suspensive sunt tratate drept non-transferuri.

Modificari semnificative au aparut si în domeniul prestarilor de servicii. A aparut o noua notiune, transportul intracomunitar de bunuri, cu reglementare diferita fata de transportul international de bunuri dintre statele membre ale Uniunii si tarile terte.

În cadrul sectorului imobiliar au existat de asemenea modificari legislative semnificative. Leasingul cu bunuri imobile este scutit de TVA (cu drept de obtiune pentru taxare). Totodata, livrarea bunurilor imobile care nu sunt noi si de terenuri care nu sunt construibile, este scutita de TVA, dar este însotita si de obligativitatea ajustarii dreptului de deducere exercitat pentru respectivul bun imobil. Piata imobiliara din România aflata în plina dezvoltare este puternic impactata de noul regim de TVA aplicabil tranzactiilor imobiliare începând cu 1 Ianuarie 2007. Noile reglementari impun noi obligatii si în acelasi timp deschid noi oportunitati pentru jucatorii din sectorul imobiliar. Printre cele mai importante oportunitati subliniem scutirea de TVA pentru vânzarea de proprietati imobiliare având o vechime mai mare de 2 ani, de terenuri neconstruibile precum si leasingul imobiliar. De aceasta facilitate pot beneficia atât societatile pentru care TVA reprezinta un cost (cum ar fi banci, societati de asigurare, institutii publice) cât si persoanele fizice ce achizitioneaza astfel de proprietati de la persoane juridice. Desi scutirea de TVA nu se aplica pentru achizitionarea de imobile noi, totusi, costurile cu TVA pot fi evitate daca se alege alternativa leasingului imobiliar, urmat de achizitia fara TVA a proprietatii respective dupa cel putin doi ani de la incheierea contractului de leasing. La acest moment pe piata imobiliara se practica o solutie de evitare a taxarii cu TVA pentru imobile noi care contravine normelor legale în vigoare si care poate genera obligatii de plata a TVA pentru vânzator. Astfel, investitorii dezvolta proiecte imobiliare atât pe numele unor persoane fizice cât si juridice, vânzarea efectuându-se de investitorul persoana fizica sau juridica în functie de calitatea cumparatorului. Totusi, în situatia în care ambele parti implicate într-o tranzactie imobiliara (închiriere, leasing, vânzare) sunt persoane juridice inregistrate în scopuri de TVA care au drept de deducere integral, scutirea TVA în cadrul acestor tranzactii se poate dovedi un dezavantaj. Pentru a evita un

astfel de inconvenient legea permite taxarea acestor tranzactii, cu obligativitatea depunerii unei notificari prealabile la autoritatile fiscale. Companiile românesti trebuie sa acorde o atentie deosebita acestei formalitati în contextul în care neîndeplinirea ei poate avea consecinte negative (costuri cu TVA) atât pentru vanzator/societate de leasing cât si pentru cumparator/beneficiar. Aplicarea scutirii de TVA pentru tranzactiile imobiliare poate genera costuri suplimentare pentru vânzator sau societate de leasing. Astfel, TVA aferenta imobilelor achizitionate, construite, modificate înainte de 2007 si care fac subiectul unor tranzactii imobiliare dupa data aderarii trebuie ajustata pe o perioada de 5 ani, în timp ce pentru imobilele achizitionate, construite, modificate dupa 2007, ajustarea trebuie sa se faca pe o perioada de 20 de ani. Aceasta ajustare va reprezenta un cost pentru vânzator/societatea de leasing ce trebuie luat în considerare la momentul stabilirii pretului tranzactiei imobiliare. O noua oportunitate adusa de noile reglementari cu privire la TVA poate fi identificata în cazul dezvoltatorilor de proiecte imobiliare. Astfel, începând cu data aderarii acestia nu mai sunt nevoiti sa prefinanteze TVA aferenta lucrarilor de constructii.

De la data aderarii au fost eliminate o serie de scutiri de TVA incompatibile cu acquis-ul comunitar. Printre cele mai semnificative amintim eliminarea scutirii de TVA pentru activitatile de cercetare dezvoltare, comisionul pentru tranzactiile burselor de marfuri, precum si veniturile obtinute de societatile de valori mobiliare pentru administrarea si depozitarea de actiuni, titluri de participare, titluri de creante, operatiunile finantate din fonduri nerambursabile acordate de guverne straine si organizatii internationale, îngrijirile medicale veterinare. Pe lânga scutirile de TVA eliminate, au fost incluse în legislatia armonizata o serie de scutiri de TVA obligatorii, precum: scutirea serviciilor publice postale, scutirea pentru livrarile în tara de aur catre Banca Nationala a Romaniei, scutirea pentru operatiunile de leasing cu bunuri imobile, scutirea pentru vânzarea de terenuri de orice fel cu exceptia celor construibile, scutirea de TVA pentru vânzarea de constructii care nu sunt noi.O noutate este si introducerea asa numitelor "regimuri speciale de scutire" la plata taxei pe valoarea adaugata.Un asemenea regim este aplicabil de la 1 ianuarie 2007 intreprinderilor mici si mijlocii. Persoana impozabila stabilita în România, a carei cifra de afaceri anuala, declarata sau realizata,

este inferioara plafonului de 35.000 euro, în echivalent lei, va putea solicita scutirea de taxa pe valoarea adaugata, pentru livrarile de bunuri sau prestarile de servicii efectuate cu plata, daca locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat , conform legii, România, iar livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizata de o persoana impozabila. Exceptie de la aceste prevederi fac livrarile intracomunitare de mijloace de transport noi.Persoanele impozabile care aplica regimul special de scutire nu au dreptul la deducerea taxei aferente achizitiilor si nu pot mentiona pe factura taxa pe valoarea adaugata.Alte regimuri speciale de scutire au fost instituite pentru agentiile de turism, bunurile second-hand, operele de arta, obiectele de colectie, antichitatile si aurul destinat investitiilor.În privinta documentelor de raportare, prin modificarea adusa codului fiscal a fost introdusa declaratia recapitulativa privind livrarile intracomunitare. În scopul simplificarii procesului de implementare a noilor reglementari, au fost prevazute în Codul fiscal dispozitii tranzitorii, menite sa usureze adaptarea contribuabililor la realitatile europene.

Obligatiile persoanelor fizice si juridice circumscrise în perimetrul aplicarii TVA vizeaza facturarea, înregistrarea la organele fiscale ca platitori de TVA, plata impozitului si, nu în ultimul rând, tinerea unei contabilitati operative si corecte a TVA. În vederea exercitarii dreptului de deducere a taxei pe valoarea adaugata aferenta intrarilor, agentii economici sunt obligati :

-sa justifice, prin documente legal întocmite, cuantumul taxei;

-sa justifice ca bunurile în cauza sunt destinate pentru nevoile firmei si sunt proprietatea acesteia.

Platitorii de TVA sunt obligati sa tina în mod regulat contabilitatea, care sa le permita determinarea bazei de impozitare si taxa pe valoare adaugata facturata pentru livrarile si prestarile de servicii efectuate, precum si cea deductibila aferenta intrarilor.Documentele justificative privind TVA care nu respecta conditiile de foma si fond nu pot fi înregistrate în contabilitate. Agentii economici care au ca obiect de activitate comertul cu amanuntul, activitati hoteliere, prestari de servicii catre populatie si alte activitati de asemenea natura au si obligatia instalarii aparatelor de marcat care sa corespunda cerintelor pentru aplicarea taxei pe valoarea adaugata.

În privinta, decontarii taxei pe valoarea adaugata catre bugetul statului, platitorii taxei sunt obligati:

-sa achite taxa datorata, potrivit decontului întocmit lunar, pâna la data de 25 a lunii urmatoare, prin virament, cec sau numerar, la organul fiscal la care agentul economic s-a înregistrat ca platitor sau la bancile comerciale, dupa caz;

-sa achite taxa pe valoare adaugata, aferenta bunurilor din import definitiv, la organul vamal, concomitent cu plata taxelor vamale.

Pentru neplata integrala sau a unei diferente din taxa pe valoarea adaugata în termenul stabilit se datoreaza majorari de întârziere, sume care penalizeaza (diminueaza) rezultatul întreprinderii platitoare de TVA.

În concluzie asa cum a fost stabilita aceasta taxa reprezinta un impozit indirect care spre deosebire de impozitul pe circulatia marfurilor se aplica pe întreg circuitul economic, pâna la utilizatorul final al produselor sau serviciilor însa numai la valoarea adaugata în fiecare faza a acestui circuit.Obiectul impozabil este reprezentat de valoarea bunurilor, a lucrarilor si a serviciilor la preturile de facturare.Materia impozabila este suma globala a vânzarii. Suportatorul este consumatorul final.

I .2 Cotele de impozitare din România

1.2.1. Evolutia TVA în Europa si cotele de impozitare

Odata cu proiectul de modificare a Codului fiscal, a trecut de parlament si un proiect de lege privind Taxa pe Valoarea Adaugata, care se aplica de la 1 ianuarie 2007. Acesta a modificat total perceptia micilor si marilor oameni de afaceri despre TVA.

Proiectul de lege privind TVA a fost impus de modificarile ce au survenit ca urmare a faptului ca România a aderat la structurile europene, aflându-se în interiorul pietei comune si nu în afara ei, ca pana acum. De asemenea, schimbarile au intervenit si ca urmare a necesitatii armonizarii legislatiei noastre cu Directivele europene, în speta cu Directiva a VI-a.

Pâna acum, modul de aplicare a TVA în România se diferentia de cel din Europa, si aici vom enumera doar câteva aspecte, cauzate de elementele care ne particularizau: economie în tranzitie, lipsa de reglementare, agenti economici multi si putin dornici de a

plati taxele. Astfel, aveam factura fiscala cu regim special, autofacturarea sau regimul de

exonerare pentru importul unor bunuri. "Noi aveam alte reglementari. Pentru noi, achizitia intracomunitara, livrarea intracomunitara, facturarea electronica sau declaratia recapitulativa erau concepte inaplicabile. De la 1 ianuarie, le aplicam si noi", spunea Victorita Dragomirescu de la Nexia România.

De asemenea, ne deosebim de europeni si în ceea ce priveste cotele de TVA. Ţarile vest-europene utilizeaza cote diferite pentru TVA în mai mare masura si pentru mai multe categorii de produse decat noi - produse alimentare, ziare si reviste, produse farmaceutice, spectacole de teatru si concerte. Acest lucru a fost si este posibil în primul rând datorita faptului ca în tarile respective, când se pregateste bugetul national, se urmareste o anumita strategie de dezvoltare economica, în cadrul careia politicile fiscale au rol extrem de important, considera Dan Schwartz, managing partner SCC (Scot&Company Consulting). Cotele diferite de taxare pot fi introduse numai în corelatie cu strategia de dezvoltare si cu politicile fiscale. Este necesara corelarea TVA cu celelalte taxe pentru a putea determina influentele asupra veniturilor fiscale, mai spune Dan Schwartz.

Cote ale taxei pe valoarea adaugata utilizata în Europa

Cote ale taxei pe valoarea adaugata utilizata în Europa

1.2.2. În România se practica o singura cota standard de TVA :

a) cota de 19% pentru operatiuni privind:

- livrarile de bunuri mobile si imobile efectuate de catre agentii economici înregistrati ca platitori de TVA catre beneficiari cu sediul sau domiciliul în România, cu exceptia cotelor scutite de TVA;

- vânzari de bunuri catre persoanele fizice nerezidente în România;

- importul de bunuri mobile, precum si vânzarea acestora catre beneficiari;

- prestarile de servicii pentru care locul impozitarii, este situat în România;

- carne comestibila de animale si pasari domestice, inclusiv organe si maruntaie, vândute în stare proaspata, preparate si sub forma de conserve;

- produsele necomestibile provenite de la animale si pasari domestice: piei, par, fulgi, pene, puf, coarne etc., preparatele si semipreparatele culinare, precum si conservele din carne cu legume;

- peste si produse comestibile din peste, semiconserve si conserve, exclusiv icre.

- preparatele si semipreparatele culinare;

- faina de grâu, secara si orez;

- faina destinata nutreturilor pentru animale;

Sunt scutite de TVA:

- medicamentele de uz uman si veterinar, substante farmaceutice, plante medicinale, aparatura de tehnica medicala si alte bunuri destinate exclusiv utilizarii în scopuri medicale, chirurgicale, dentare sau veterinare utilizate în unitati autorizate: spitale, sanatorii, centre medicale;

- medicamentele si produsele biologice de uz uman prevazute în

Nomenclatorul Ministerului Sanatatii;

- medicamentele de uz veterinar prevazute în Nomenclatorul

Ministerului Agriculturii si Alimentatiei;

- plantele medicinale prevazute în Nomenclatorul Ministerului

Sanatatii si cel al Ministerului Agriculturii si Alimentatiei;

- aparatura de tehnica medicala;

- proteze si produse ortopedice;

- uniformele din învatamântul primar si prescolar cu dimensiuni pâna la masura 36;

- articole de îmbracaminte si încaltaminte pentru copii sub un an;

- articole de încaltaminte pâna la marimea 14,5;

- lucrari agricole;

- pâine, grâu de consum si seminte.

b) operatiuni scutite de TVA cu drept de deducere :

- exportul de bunuri si prestarile de servicii legate direct de exportul bunurilor efectuate de agentii economici cu sediul în România;

Justificarea realitatii exportului de bunuri se face cu:

- factura externa;

- declaratia vamala de export vizata de organele vamale;

- documentele de transport internationale;

Aceste documente sunt justificative pentru exportul realizat de agentul economic care actioneaza în numele propriu.

Pentru exportul realizat prin comisioane sunt necesare: copia de pe factura externa, si de pe declaratia vamala de export, pe care comisionarul a înscris denumirea unitatii proprietare a marfurilor exportate.

Pentru transportul marfurilor exportate la destinatie în strainatate:

· documentul de transport international în original, având confirmarea destinatarului privind receptia marfii;

· polita de asigurare si / sau reasigurare.

Pentru alte prestari de servicii legate direct de exportul bunurilor sunt necesare:

contractul încheiat cu unitatea exportatoare;

documentele prezentate de exportatori, din care sa rezulte ca operatiunile în cauza sunt direct legate de exportul de bunuri;

Pentru transportul în zonele libere si prestarile accesorii acestora este nevoie de:

contractul încheiat de beneficiarul transportului;

copia de declaratia vamala de export, vizata de organul vamal.

Potrivit normelor de aplicare a TVA, daca nu sunt îndeplinite conditiile prevazute mai sus, prestatorii factureaza serviciile aplicând cota de 19%, urmând ca exportatorii sa aplice regimul deducerilor.

Transportul international de persoane si din strainatate efectuat prin curse regulate de agentii economici autorizati precum si prestarile de servicii legate direct de acesta, este scutit de TVA cu drept de deducere:

Prestarile de servicii legate direct de transportul international de persoane efectuat prin curse regulate este scutit de TVA cu drept de deducere.

Scutirea de TVA pentru transportul international auto de persoane efectuat prin curse regulate se aplica numai daca durata acestuia pe parcurs extern depaseste 24 ore.

Justificarea realitatii transportului international auto de persoane trebuie sa se faca pe baza urmatoarelor documente:

· licenta de transport;

· licenta de executie pentru curse repetate de calatori;

· caietul de sarcini;

· foaia de parcurs, scrisoarea de transport si alte documente oficiale

din care sa rezulte data de iesire / intrare din / în tara.

· documentele emise de prestatorii serviciilor de cazare, din strainatate.

Livrarile de bunuri destinate utilizarii sau încorporarii în nave si aeronave care presteaza transporturi internationale de persoane si de marfuri sunt scutite de TVA.

Scutirea de TVA se aplica si asupra prestatorilor de servicii efectuate de agentii economici cu sediul în România, contractate cu beneficiarii cu sediul sau domiciliul în strainatate, pentru care locul impozitarii se situeaza în strainatate. Serviciile prestate în contul beneficiarilor cu sediul în strainatate, pentru bunurile din import aflate în perioada de garantie se supun cotei zero. În aceasta cota se încadreaza si serviciile prestate de agentii economici cu sediul în România, constând în efectuarea de studii, prospectiuni de piata, asistenta de specialitate, contracte cu beneficiarii cu sediul sau domiciliul în strainatate.

Justificarea cotei zero pentru serviciile de mai sus se face cu:

· contractele încheiate cu partenerii externi sau dupa caz comanda lor

· factura externa;

· dovada încasarii facturii externe sau dupa caz a introducerii în banca

a declaratiei de încasare valutara.

I 1.3. Unitati scutite de TVA

Un numar important de operatiuni efectuate în tara, rezultate din activitatea unor unitati, sunt scutite de TVA. În aceste situatii se afla livrarile de bunuri si servicii rezultate din activitati efectuate în tara de:

r unitati sanitare, veterinare si de asistenta sociala;

r serviciile funerare prestate de unitatile sanitare;

r unitati si institutii de învatamânt cuprinse în sistemul national de

învstamânt aprobat prin Legea Învaatamântului nr. 84 / 1995 republicata cu

modificarile ulterioare;

r unitati care desfasoara activitati de cercetare, dezvoltare si inovare;

r liber profesionistii autorizati, care îsi exercita activitatea în mod

individual, precum si persoanele fizice si asociatiile familiale autorizate sa

desfasoare activitati economice pe baza liberei initiative. Sunt scutiti avocatii si notarii, indiferent de forma de exercitare a profesiei;

r gospodariile agricole individuale si asociatiile de tip privat;

r societatile de investitii financiare, de intermediere financiara si de

valori mobiliare cum sunt: actiunile, obligatiunile, titlurile de valoare si

înscrisuri de stat, alte instrumente financiare;

r Banca Nationala a României pentru operatiunile prevazute prin

Legea 101 / 1998 privind statutul BNR;

r casele de economii;

r institutiile bancare sunt scutite de taxa pe valoare adaugata cu exceptia urmatoarelor operatiuni:

r aportul de bunuri la capitalul social al societatii comerciale;

r vânzarile de imobile catre salariati, cu exceptia celor construite si date în folosinta înainte de introducerea TVA;

r tranzactiile cu bunuri mobile si imobile în executarea creantelor;

r operatiuni de leasing financiar; din import pâna la exprimarea optiunii de cumparare.

r prestarile de servicii când nu sunt efectuate în exclusivitate de societatile bancare: expertize, studiu de fezabilitate, acordarea de consultanta, evaluari de patrimoniu, închirieri de spatii de cazare etc.;

r societati de asigurare si reasigurare si intermediere;

r activitate de tiparire si vânzare a timbrelor la valoarea declarata;

r operatiuni care intra în sfera de aplicare a impozitului pe spectacole si activitatea de taximetrist;

r editarea, tiparirea si vânzarea de ziare. Pentru achizitiile de bunuri si servicii pentru realizarea operatiilor de editare si tiparire nu se exercita dreptul de deducere a TVA. Se exclud activitatile cu caracter de reclama si publicitate. Sunt scutite de TVA activitatile de radio si televiziune, cu exceptia celor cu caracter de reclama si publicitate;

r productia de filme, cu exceptia celor de reclama si publicitate.

r intermediarii care vând carti, ziare, manuale scolare, dictionare si

enciclopedii sunt scutiti de TVA, numai daca vânzarea este realizata la pretul stabilit de editor sau la pretul de achizitie.

De asemenea, sunt scutite prin lege urmatoarele produse si servicii:

r operatiuni de investitii financiare, de intermediere financiara, de

valori mobiliare si instrumente financiare derivate;

r activitati de organizare si exploatare a jocurilor de noroc efectuate

de Compania Nationala "Loteria Româna" S.A.;

r lucrari de reparatii si întretinere pentru monumente commemorative ale combatantilor, eroilor, victimelor de razboi si ale Revolutiei din decembrie 1989, muzee, monumente istorice si de arhitectura.;

r livrarile de proteze de orice fel, accesorii si produse ortopedice;

r vânzarea obiectelor si vesmintelor de cult, tiparirea cartilor de cult, necesare practicarii cultului precum si a celor asimilate obiectului de cult;

r transportul feroviar al localnicilor în Delta si pe ruta Orsova - Moldova Noua, Braila-Hârsova, Galati-Grindu.

Operatiuni de import

· bunurile din import care prin lege sau prin hotarâri ale Guvernului sunt scutite de taxe vamale;

· masinile, utilajele, instalatiile, echipamentele si mijloacele de transport din import necesare investitiilor constituite ca aport în natura sau achizitionate din aportul în numerar al investitorilor straini la capitolul social ori la majorarea acestuia;

· marfurile importate si comercializate în regim de duty-free precum si magazinele pentru servirea în exclusivitate a reprezentantelor diplomatice si a personalului acestora ;

· bunuri introduse în tara fara plata taxelor vamale, potrivit regimului vamal aplicabil persoanelor fizice;

· bunurile si serviciile din import provenite sau finantate direct ca ajutoare sau împrumuturi nerambursabile acordate de guverne straine, de organisme internationale, precum si de organizatii nonprofit si de caritate, în conditiile stabilite de Ministerul Finantelor;

· importul de aur al Bancii Nationale a României;

· reparatiile si transformarile la nave si aeronave românesti în strainatate;

· aeronavele civile si produsele prevazute în nomenclator la tariful vamal de import al României, provenite din tarile semnatare ale acordului privind comertul cu aeronave civile;

· bunurile de import similare bunurilor din tarile scutite de TVA.

I.4 Deductibilitatea TVA

Dupa cum sugereaza si denumirea, taxa pe valoarea adaugata se aplica asupra plusului de valoare adaugata de fiecare stadiu al productiei sau comercializarii unui produs sau serviciu.Aplicarea taxei la valoarea adaugata se face de asa maniera încât la sfârsitul ciclului de productie si comercial parcurs de un bun, indiferent de durata ciclului, cheltuiala fiscala totala care a grevat acest bun corespunde taxei calculate asupra pretului de vânzare si suportate de consumator.

Pentru a facilita calculul si colectarea,cota de TVA se aplica la pretul de vânzare al bunurilor sau serviciilor comercializate (corectat, eventual, cu reducerile de pret si alte elemente, prezentate anterior). Deoarece TVA intervine la fiecare stadiu al unei filiere de

productie si comercializare, dar si pentru a se evita efectul cumulativ al impozitarii în cascada, trebuie dedusa din TVA colectata de la clienti, TVA platita furnizorilor, pentru cumparaturile de bunuri sau servicii. Altfel spus, atunci când întreprinderea factureaza TVA clientului sau, ea actioneaza în contul statului, caruia va trebui sa-i plateasca diferenta între cea colectata de la clienti (de obicei,mai mare) si TVA platit furnizorilor sai care, la rândul lor, au procedat la colectarea si varsarea TVA.

Potrivit legii, platitorii de taxa pe valoarea adaugata au dreptul la deducerea taxei aferente bunurilor si serviciilor achizitionate, destinata realizarii de :

-operatiuni supuse taxei pe valoarea adaugata;

-bunuri si servicii scutite de taxa pentru care, prin lege, se prevede în mod expres exercitarea dreptului de deducere;

-actiuni de sponsorizare, reclama si publicitate, precum si pentru alte actiuni prevazute în normele legale, cu respectarea plafoanelor si destinatiilor prevazute în acestea.

Din cele prezentate anterior se poate constata ca TVA se bazeaza pe principiul sau, mecanismul deductibilitatii pentru aplicarea caruia fiecare subiect calculeaza taxa asupra preturilor bunurilor vândute sau serviciilor prestate si deduce taxa care a grevat costul elementelor constitutive ale acestui pret. Diferenta de taxa constatata în plus sau în minus se regularizeaza cu bugetul statului, pe baza de deconturi ale platitorilor.

Dreptul de deducere a TVA înscris în documentele pentru cumparari se determina în functie de data facturarii, a chitantei fisclae sau a altui document legal, daca acestea s-au primit pâna la data întocmirii decontului TVA. Documentele primite dupa data întocmirii decontului aferent lunii în care bunurile au fost receptionate se include în deconturile întocmite pentru lunile urmatoare.

Atunci când un agent economic realizeaza atât operatii impozabile cât si alte operatii scutite de plata taxei pe valoarea adaugata, dreptul de deducere se determina în raport cu participarea bunurilor sau serviciilor respective la realizarea operatiilor impozabile. Pro rata de deducere a TVA se determina, de regula, anual, pe baza realizarilor din anul precedent sau corespunzator regimului TVA aferente bunurilor si serviciilor prevazute a fi realizate în anul curent. La cererea justificata a agentilor economici, organele fiscale pot aproba ca pro rata sa se determine lunar, în functie de realizarile efective înscrise în decontul de TVA. În cursul unui an calendaristic nu pot fi folosite doua metode de determinare a pro ratei.

I 5. Teritorialitatea si exigibilitatea TVA

Taxa pe valoare adaugata respecta principiul universalitatii impunerii deoarece, cu exceptiile prevazute de lege, se aplica asupra tuturor operatiunilor cu plata si asimilate acestora, efectuate, în mod independent, de catre persoanele fizice si juridice.

Teritorialitatea impozitului se refera la locul unde are loc impunerea circulatiei bunurilor si serviciilor. La stabilirea teritorialitatii taxei pe valoarea adaugata stau la baza

principiile originii si destinatiei. Prestarile de servicii sunt impuse când sunt utilizate în România, indiferent de locul de situare a sediului sau de domiciliul prestatorului. Pentru livrarile de bunuri sunt supuse TVA, operatiunile referitoare la transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor situate pe teritoriul României. Bunurile din import sunt impozabile în România, o data cu intrarea în tara, pe baza declaratiei vamale de import definitiva. Bunurile introduse în tara temporar sunt reglementate prin lege. Pentru prestarile de servicii, locul impozitarii se considera locul unde prestatorul îsi are sediul sau, în lipsa acestuia, locul sau domiciliul stabil al prestatorului. Fac exceptie de la regula de mai sus serviciile pentru care locul prestarii este:

a)      locul unde sunt situate bunurile de natura imobiliara. Sunt supuse TVA lucrarile de constructii-montaj executate pentru realizarea, repararea si întretinerea bunurilor imobiliare existente în România, independent de locul unde este situat sediul prestatorului, în tara sau în strainatate. În aceeasi situatie se includ operatiile de închiriere a bunurilor imobiliare, operatiuni de leasing, servicii de arhitectura, proiectare,coordonarea lucrarilor de constructii, servicii prestate de alti agenti economici cu activitatea în domeniul bunurilor imobiliare ca: studii, expertize, reparatii si alte prestari de servicii ale agentilor economici.

b) locul unde se presteaza transportul de persoane si de marfuri.

c) locul unde beneficiarul are stabilit sediul activitatii sale economice sau, în lipsa, domiciliul stabil al acestuia.

d) locul unde serviciile sunt prestate efectiv, si se refera la: activitati culturale, artistice, sportive, stiintifice, educative, de divertisment, servicii, accesorii, prestatii accesorii, transportul, încarcare-descarcare mijloacelor de transport, manipularea, paza si depozitarea marfurilor si alte servicii similar, expertize privind bunurile mobile corporale.

Atât faptul generator cât si exigibilitatea, sunt doua elemente deosebit de importante ale taxei pe valoare adaugata, în functie de care se determina momentul în care ia nastere, pe de o parte obligatia agentului economic de a plati taxa, iar pe de alta parte, dreptul organelor fiscale de a pretinde, la o anumita data, plata taxei datorata bugetului de stat.Legislatia taxei pe valoarea adaugata stabileste în mod concret care este faptul generator al TVA, ce determina nasterea obligatiei de plata a impozitului, deci a

raportului juridic final cu toate elementele sale. Art. 14 din Legea nr. 345/2002 arata ca faptul generator ia nastere, de regula, în momentul efectuarii livrarii de bunuri mobile, al transferului dreptului de proprietate asupra bunurilor mobile sau prestarilor de servicii.

De regula, faptul generator este folosit în practica pentru a determina regimul aplicabil în caz de modificare sau schimbare a legislaturii. De exemplu, daca s-au încheiat contractele de bunuri si servicii înainte de 31.05.2002, dar livrarea efectiva nu s-a realizat, se aplica regimul de impozitare cu cota modificata 19% daca livrarile s-au efectuat pâna la

31.05.2002, cota de TVA aplicabila este de 19%. Faptul generator presupune realizarea

conditiilor legale pentru exigibilitatea TVA. Faptul generator ia nastere o data cu livrarea bunurilor sau prestarilor de servicii. Conditiile si momentul în care ia nastere faptul generator pentru operatii specifice sunt stabilite prin lege:

· la expirarea perioadei pentru care se face decontarea sau dupa caz, la data scadentei prevazuta dupa plata notelor, daca exista livrari de bunuri sau prestari de servicii cu plata în rate;

· în situatia importului de bunuri la data înregistrarii declaratiei vamale sau, de asemenea, pentru serviciile de import la data receptiei de catre beneficiar. Pentru bunurile aflate în tranzit sau introduse temporar în România, faptul generator ia nastere la data

când bunurile respective sunt scoase din tranzit si s-au completat formalitatile vamale corespunzatoare noii destinatii;

· data la care bunurile exportate care au fost returnate sau valorificate catre beneficiarii interni. Bunurile exportate sunt supuse TVA prin aplicarea cotei zero, adica pentru export valoarea TVA este nula, însa bunurile returnate intra sub incidenta regimului general de

impozitare;

· pentru operatiunile efectuate prin intermediari sau consignatii se are în vedere data vânzarii bunurilor catre beneficiari;

· data emiterii documentelor în care se prevad operatiuni de preluare a unor bunuri achizitionate sau fabricate de agentul economic pentru a fi utilizate sub orice forma sau pentru a fi puse la dispozitia altor persoane fizice sau juridice cu titlu gratuit;

· data documentelor prin care se precizeaza prestarea unor servicii de catre agentii economici a unor servicii cu titlu gratuit.

Exigibilitatea TVA reprezinta dreptul organului fiscal de a pretinde platitorului, la o anumita data, plata taxei datorate bugetului de stat. TVA este exigibila pentru livrarile de bunuri mobile, transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor mobile, prestarile de servicii precum si toate operatiunile mentionate la faptul generator. În principiu TVA devine exigibila concomitent cu faptul generator pentru livrarile de bunuri sau cumparari de bunuri si se situeaza în momentul trecerii bunurilor respective în

posesia cumparatorului, indiferent sub ce forma juridica.

Pentru prestarile de servicii, TVA devine exigibila:

· în momentul încasarii (avansul încasat);

· pentru importuri o data cu întocmirea declaratiei vamale de import;

· pentru achizitii de terenuri, constructii si vânzarea de imobile noi, o data cu întocmirea actului notarial si factura fiscala.

Noile reglementari pentru constructiile de locuinte, extindere, consolidare si reabilitarea locuintelor existente la cota de 0% urmând emiterea de precizari. Pentru întreprinderile furnizoare exigibilitatea stabileste perioada cu titlu obligatoriu de plata a TVA prin decontul de TVA, iar pentru client dreptul de deducere.

Legislatia prevede si derogari în ceea ce priveste exigibilitatea concomitenta cu faptul generator, în situatiile urmatoare:

· exigibilitatea poate fi anterioara faptului generator în cazul în care factura este emisa înaintea livrarii bunurilor sau prestarii serviciilor ;

· antreprenorii de lucrari imobiliare pot sa opteze pentru plata TVA la efectuarea lucrarilor (stabilite prin hotarâri de Guvern);

· exigibilitatea în cazul prestarilor de servicii, lucrarilor imobiliare la care se încaseaza avansuri sau se fac deconturi succesive, intervine la data încasarii sumelor, iar cu autorizarea organului fiscal la data stabilirii debitului ce revine subiectului impozabil pe baza de factura sau alt document înlocuitor.

Atât faptul generator, cât si exigibilitatea TVA, reprezinta doua elemente importante ale TVA, în functie de care se determina momentul în care ia nastere, pe de o parte obligatia agentului economic de a plati taxa, iar pe de alta parte dreptul organului fiscal de a pretinde la o anumita data, plata taxei datorata bugetului de stat.

Pentru exemplificarea derogarilor în ceea ce priveste exigibilitatea si faptul generator, consideram urmatoarele exemple:

- TVA privind livrarile cu plata în rate-Pentru livrarile de bunuri si prestari de servicii cu plata în rate, faptul generator intervine la expirarea perioadelor pentru care se face decontarea sau dupa caz, la data prevazuta pentru plata ratelor. Exigibilitatea taxei pe valoarea adaugata poate fi partenera faptului generator. Este situatia livrarilor de bunuri sau servicii pentru care s-a realizat transferul dreptului de proprietate fara sa se întocmeasca factura.

-TVA privind livrarile de bunuri si servicii fara factura-TVA este neexigibila, deoarece nu sunt primite facturile fiscale ci doar bunurile si / sau serviciile. Fac exceptie de la emiterea facturii pentru avansuri încasate si înregistrarea TVA urmatoarele operatii:

obtinerea valutei necesare importurilor si plata taxelor datorate în vama;

efectuarea de plati în contul clientului;

activitatea de intermediere în turism;

livrari de bunuri si prestari de servicii scutite de TVA.

Din punct de vedere financiar, exigibilitatea TVA înaintea faptului generator conduce la un cost de trezorerie pentru întreprindere. Virarea TVA colectata aferenta avansurilor încasate fara a transfera dreptul de proprietate a bunurilor sau serviciilor asupra clientului produce distorsiuni asupra trezoreriei. Acest fapt poate conduce la întârzierea platii unor datorii scadente si / sau riscul din motive obiective sa nu se mai realizeze contractul (comanda expediata de catre client este anulata).

TVA colectata, transferata asupra TVA de plata si virata la buget de catre furnizor, va fi restituita clientului în cazul anularii contractului. Taxa pe valoarea adaugata virata de catre furnizor clientului se va recupera în lunile urmatoare din alte livrari supuse impozitarii.