Amortizarea imobilizarilor corporale

Facultatea de Stiinte Economice Juridice si Administrative

-Pitesti-

REFERAT

Amortizarea imobilizarilor corporale

Intocmit de:

Furica Alina-Iuliana

Anul II, Seria II, Grupa 3

Amortizarea activelor imobilizate

In bilantul contabil al interprindrii,activele imobilizate,ca rezultanta a procesului de investire sunt reflectate la valoarea contabila neta determinate ca o diferenta,in functie de urmatoarele elemente:

Suma bruta a activelor imobilizate,stabilita in functie de costul investitiilor;

Suma amortismentelor datorita deprecierii in timp a activelor imobilizate.

Amortismentele apar, asadar, ca o micsorare a valorii bunurilor

destinate sa serveasca activitatea interprinderii o perioada in timp mai indelungata (mai mare de un an) si care se consuma treptat.

Particularitatea rotatiei activelor imobilizate consta in aceea ca ele participa la mai multe cicluri de productie, pe perioada mai multor ani si, in mod treptat, isi transfera o parte din valoarea lor asupra noilor utilitati create cu acestea, ca urmare a uzurii lor.

Temeiul economic sau baza amortizarii activelor imobilizate o constituie asadar uzura acestora.

Uzura este un proces complex, concretizat in scaderea treptata a utilitati activelor imobilizate, fie ca urmare a utilizarii sau neutilizarii, fie ca urmare a aparitiei de active imobilizate mai ieftine,sau cu parametrii tehnico-functionali superiori.In legatura cu procesul uzurii activelor imobilizate,

trebuie facute doua clarificari :

Fiind un proces de depreciere a activelor imobilizate

datorat utilizarii sau timpului,ori aparitiei de noi active imobilizate mai convenabile din punct de vedere economic,uzura nu afecteaza intreaga masa a activelor imobilizate,ci numai pe cele supuse deprecierii.

Astfel, din categoria imobilizarilor necorporale, nu se supune procesului de uzura si, implicit, de amortizare, fondul comercial (de comert) al interprinderii, deoarece nu se concretizeaza in elemente de patrimoniu,ci in elemente nemateriale, dar care concura la mentinerea sau dezvoltarea potentialului interprinderii : clientela, vadul comercial, debuseele, reputatia conducerii.Din categoria imobilizarilor corporale, nu se uzeaza terenurile,deoarece potentialul lor de reproducere este considerat infinitiv.De asemenea,nu se supun uzurii si amortizarii toate imobilizarile financiare,eventualele subvalori inregistrate la valorificarea acestora influentand direct rezultatul final al int 10210c22k erprinderii.Rezulta ca, uzura este caracteristica in principal mijloacelor fixe : cladiri, constructii speciale, masini, utilaje, aparate de masura, mijloace de transport, etc, care constituie ponderea imobilizarilor in interprinderile industriale, de constructii, transport, comert.

Uzura activelor imobilizate imbraca doua laturi : uzura

fixa sau materiala ca urmare a utilizarii sau a timpului si uzura morala, ca urmare a perimarii datorita evolutiei tehnicii si productivitatii muncii in ramurile economice producatoare de active imobilizate, respectiv aparitiei de mijloace fixe superioare functional sau realizarii acelorasi tipuri,dar la preturi mai mici.

Uzura fizica reprezinta baza materiala a pierderii valorii mijloacelor fixe, fiind determinata de intensitatea folosirii acestora in produsele de fabricatie precum si de actiunea unor factori naturali.Intensitatea cu care se produce uzura fizica este o rezultanta a unui complex de factori, si anume : gradul de solicitare a mijloacelor fixe, modul de pastrare si folosire a acestora, conditiile concrete existente in diferite ramuri economice.Determinarea ritmului si uzurii fizice nu constituie o dificultate aparte pentru interprinderile romanesti, deoarece legiuitorul a prevazut posibilitatea deducerii legale a amortismentului ca si cheltuiala de exploatare in functie de gradul de utilizare al acestora, iar conditiile de mediu specifice : umed, coroziv, s-au avut in vedere in stabilirea duratei de folosinta a mijloacelor fixe.

Asupra mijloacelor fixe, insa, actioneaza si uzura morala si, ca atare, proportiile si ritmul pierderii si al transmiterii valorii lor in produsele de fabricatie sunt mai mari si, de aceea, trebuie sa fie reflectate in procesul de amortizare.Uzura morala, in fapt, nu modifica marimea fondului de amortizare care se alimenteaza succesiv, ci scurteaza duratele de functionare a mijloacelor fixe.

Uzura, fie fizica sau morala, determina pierderea treptata a valorii mijloacelor fixe, in timp ce forma lor fizica specifica ramane, in general, neschimbata pana la scoaterea lor din functiune datorita efectuarii regulate a reparatiilor capitale.Are loc, asadar, o separare in timp intre reproducerea valorii mijloacelor fixe si reproductia valorii de intrebuintare, particularitate care sta la baza procesului obiectiv al amortizarii lor.

Notiunea de amortizare poate fi folosita cu mai multe intelesuri.Astfel, in sens larg, ea este o '' reducere inversabila, repartizata pe o perioada determinata a sumei anumitor posturi de bilant''.Astfel, prin aceasta ezprimare este inteleasa amortizarea unui imprumut, respectiv stingerea treptata a imprumutului pe calea rambursarii sumei imprumutate pe perioada de timp convenita in contractul de credit sau amortizarea activelor imobilizate, respectiv recuperarea treptata a valorii acestora prin introducerea in costurile produselor sau serviciilor si in incasarea pretului sau tarifului acestora.

Aceasta definitie delimiteaza notiunile de ''amortizare'' si ''provizion''.In timp ce amortizarea este reducerea inversibila datorata deprecierii, provizionului este reducerea valorii unui element de activ(stocuri de materii prime, produse finite, creante fata de clienti) datorate unor cauze care nu pot fi judecate ca ireversibile(cresteri de preturi, cresteri ale cursului de schimb valutar).Totodata, amortizarea este caracteristica atat unor elemente de activ (imobilizari necorporale si corporale sau chiar obiecte de inventar) cat si unor elemente de pasiv(imprumuturile contractate) pe cand provizioanele se constituie numai pentru elementele de activ.

La randul ei, amortizarea activelor poate fi abordata diferit.Astfel, potrivit aceluiasi autor, pot fi desprinse trei conceptii de amortizare : juridico-contabila, economica si financiara.

In abordarea juridico-contabila,amortizarea este procesul de depreciere a activelor imobilizate.Este vorba deci de amortizarea -depreciere.In aceasta conceptie, amortizarea este un proces de corectie a valorii activelor imobilizate ca urmare a deprecierii suferite in cursul timpului.Deci, amortizarea este procesul prin care se comensureaza ritmul si amploarea uzurii fizice si morale a imobilizarilor necorporale si corporale in scopul stabilirii valorii reale a acestora, scopul principal fiind asigurarea sinceritatii datelor din bilant fata de creditori si terti.In aceasta abordare, amortizarea are un caracter pasiv, ea constatand pierderea de valoare suferita de active, ca urmare a trecerii timpului.Dar, in acelasi timp amortizarea are si un caracter obligatoriu, pentru a reflecta creditorilor si tertilor interprinderi gradul de uzura al activelor imobilizate.Aceasta are o tenta relativa, pentru ca, daca in functie de gradul de uzura si valoare de inlocuire se poate stabili valoare de piata a celor mai multor active imobilizate, exista o serie de imobile a caror valoare creste cu timpul.Este vorba de anumite monumente arhitectonice cu folosire comerciala(ex. Cladirile unor hoteluri realizate in anumite stiluri arhitectonice caracteristice perioadelor anterioare).

In abordarea economica , amortizarea este procesul de repartizare a consumului de capital pe o perioada data.Este vorba, deci, de amortizarea-repartitie.In aceasta conceptie, amortizarea este considerata ca un procedeu care permite repartizarea costului unei investiti pe durata estimate de exploatare a ei.Se pune, deci, accent pe cheltuielile de exploatare care trebuie sa fie grevate, in fiecare exercitiu, cu o cota parte din valoarea activelor imobilizate utilizate in procesul economic.Insa, trebuie remarcat faptul ca sarcina corespunzatoare amortizarii care influenteaza cheltuielile de exploatare este de o natura diferita fata de alte elemente ale acestora, aceasta neinsemnand, practic, o plata cum este cazul materiilor prime, consumurilor energetice, cheltuielilor cu salari care intra in componenta costurilor de fabricatie.

In abordarea financiara, amortizarea este o tehnica de reinnoire a imobilizarilor.Este vorba ,deci, de amortizare-reinnoire.Amortizarea are ca obiectiv crearea surselor de care are nevoie interprinderea pentru a-si mentine capacitatea de productie, respectiv pentru a asigura reinnoirea identica a activelor imobilizate.Insa, aceasta aptitudine a amortizarii este dovedita doar daca intreprinderea desfasoara o activitate rentabila, pentru ca amortizarea, ca atare, nu este creatoare de resurse.Mai mult, amortizarea permite reproductia simpla (identica) a activelor imobilizate numai daca preturile raman stabile o perioada de timp indelungata, lucru greu de realizat intr-o economie de piata sensibila la toate influentele externe: criza energetica, modificari ale puterilor de cumparare ale monedelor, tendinta de crestere a salariilor.

Reiese, deci, ca amortizarea este un proces complex de cuantificare a uzurii fizice si morale si de exprimare a unei anumite politici financiare a perioadei respective, care cuprinde un ansamblu de operatiuni ce constau in:

Stabilirea amortismentului fiecarui exercitiu ;

Inregistrarea lui in costurile de fabricatie ;

Recuperareamdin incasarea pretului sau tarifului produsului sau serviciului ;

Afectarea lui pe destinatia legala.

Daca, de regula, amortizarea incearca sa comensureze cat mai exact

ritmul si amploarea uzurii activelor imobilizate, in anumite perioade sau cazuri ritmul si marimea amortizarii pot sa difere de cele ale uzurii, ea fiind si un insrtument al politicii financiare a statului si, respectiv, agentului economic de finantare a reproductiei activelor imobilizate.

Termenul legal al amortizarii practicate de agentii economici romani in aceasta perioada este legea nr. 15 /1994 necorporale care in art. 1 prevede ca ''agentii economici care imobilizeaza capital in active corporale si necorporale supuse deprecierii prin utilizare sau in timp, vor calcula, inregistra in contabilitate si recupera uzura fizica si morala a acestora, pentru refacerea capitalului angajat.Aceste operatiuni sunt denumite generic amortizarea capitalului imobilizat''.

La randul sau, amortismentul poate fi definit ca fiind suma de resurse banesti ce trebuie recuperata din incasarile rezultate de pe urma realizarii productiei in fiecare exercitiu , in concordanta cu ritmul uzurii fizice si morale in cadrul duratelor normale de functionare ale activelor imobilizate.

Notand cu :

Va=valoarea amortizabila a activului imobilizat ;

D=durata normala de functionare a acestuia ;

Ai=amortismentul din anul ''i'' ;

A=amortismentul anual.

Devine evident faptul ca :

n

Va=ΣAi (1)

i=1

Va=A*D (2)

Relatia (2) este valabila numai in cazul sistemului de amortizare liniar, deoarece numai in aceasta situatie amortismentul este acelasi in fiecare an.

Analiza celor doua relatii nu trebuie sa conduca la concluzia ca amortismentul s-ar acumula pe toata durata de functionare a activului imobilizat in scopul finantarii inlocuirii lui.Amortismentul nu se acumuleaza ci se utilizeaza pe masura obtinerii lui pentru finantarea investitiilor in curs de realizare.De aceea, din punct de vedre al practicii financiare, nu se poate vorbi de un '' fond de amortizare'' in sensul financiar al notiunii de fond, respectiv de acumularea treptata de resurse banesti in scopul realizarii unui obiectiv.

Destinatia amortismentului, ca sursa de constituire a fondului surselor proprii pentru finantarea investitiilor este expres prevazuta in lege in art. 22.Daca, insa, agentul economic nu are prevazuta realizarea de investitii in anul curent, amortismentul  poate fi folosit pentru finantarea activitatii de exploatare sau achizitionarea unui portofoliu de active financiare, insa obligatia ca la finele exercitiului sa reconstituie sumele respective.

In elaborarea si aplicarea politicii de amortizare, se are in vedere faptul ca pe planul interselor, amortismentul prezinta un dublu caracter contradictoriu.El este, in acelasi timp, atat un element important al cheltuielilor de exploatare, cat si o resursa de finantare a investitiilor, ipostaze care se contrazic in fiecare moment al vietii economice.Astfel, in ipostaza de element al costurilor, atat interesele microeconomice, cat si cele ale macrosistemuli reclama reducerea lui.Dimpotriva, atunci cand este analizat in ipostaza de resursa de finantare ambele categorii de interese reclama majorarea lor.

Instituirea amortizarii ca modalitate de recuperare treptata a valorii de intrare a mijloacelor fixe a avut loc in ideea initiala a asigurarii resurselor necesare finantarii inlocuirii mijloacelor fixe uzate, care urmau a fi scoase din functiune.Practica economica a demonstrat, insa, ca amortismantul servaste nu numai finantarii reproductiei simple a mijloacelor fixe, respectiv inlocuieii identice, ci si reproductiei largite, concluzie ce poate fi argumentata pe doua planuri.

Asigurarea functionarii mecanismului financiar al interprinderii impune necesitatea amortizarii valorii de intrare a mijloacelor fixe, care ramane aceeasi pe toata durata functionarii mijlocului fix, daca nu intervin reevaluari reglementare.Pe durata amortizarii, insa, progresul tehnic determina o modificare a valorii de inlocuire, in sensul reducerii acesteia ca urmare a cresterii productivitatii muncii in ramurile producatoare de mijloace fixe.In consecinta, pana in momentul inlocuirii, se recupereaza o suma mai mare decat cea necesara inlocuirii identice.Ca atare, pe seama diferentei, se poate finanta inlociurea mijloacelor fixe casate cu altele cu parametrii tehnici si randamente mai mari.Aceasta este, de fapt, prima imprejurare care permite utilizarea amortismentului ca sursa de finantare a reproductiei largite a mijloacelor fixe.

Aduoa imprejurare este date de modul in care este utilizat amortismentul.Faptul ca amortismentul nu este o rezerva statica , el nu se acumuleaza nici macar pe durata unui an, ci se foloseste pe masura obtinerii lui pentru finantarea investitiilor.Deci,pe seama amortismentului aferent mijloacelor fixe in functiune, se finanteaza crearea altor mijloace fixe care vor functiona in paralel cu primele, marind capacitatea de productie.

Cresterea volumului fizic al capitalului fix pe seama amortismentului este cunoscuta in literatura de specialitate sub denumirea de ''efectul multiplicator al amortizarii'' sau ''efectul Lohmann-Ruchti''.Prezentarea efectului multiplicator al amortizarii trebuie facuta distinct pentru perioada de stabilitate a preturilor si de inlfatie.

a)in perioadele cu preturi stabile se are in vedere ipoteza ca interprinderea inregistreaza o cerere permanenta pentru produsele sale si ca ea reinvesteste permanent fondurile banesti obtinute pe seama amortizarii in echipamente de acelasi fel si cu acelasi pret.

b)in perioadele de infatie se are in vedere rata inflatiei, care face ca sumele recuperate prin amortizare in functie de valoarea initiala (de intrare) a utilajelor sa nu mai asigure nici macar reproductia simpla, cu atat mai mult dezvoltarea interpriderii.

Daca uzura, in ambele forme, reprezinta procesul de pierdere treptata a valorii de imbunatatire si respectiv, a valorii activelor materiale imobilizate, amortizarea reprezinta procesul de reconstituire a valorii activelor uzate, prin creearea treptata a unui fond de amortizare pe seama cotelor de amortizare incluse in pretul de cost al productiei si recuperate odata cu vanzarea produselor

In procesul folosirii activelor imobilizate materiale, partea din valoarea acestora care se recupereaza prin intermediul vanzarii productiei creste continuu, constitiundu-se in fondul de amortizare, iar partea care ramane ''fixata'' scade mereu pana in momentul scoaterii lor din functiune.Fondul de amortizare se formeaza, asadar, in timp, corespunzator perioadei de functionare a activelor imobilizate, urmand ca abia dupa constituirea lui integrala (ca regula generala) sa fie folosit pentru achizitionarea sau constituirea altor active imobilizate care sa inlocuiasca pe cele vechi, scoase din uz.Aceasta diviziune in timp intre productia valorii de intrebuintare formeaza baza teoretica a constituirii fondului de amortizare.

Caracterul stiintific al amortizarii. Rolul pe care-l are amortizarea in procesul reproductiei poate fi indeplinit numai respectand unele conditii, prin care: evaluarea corecta, realista a mijloacelor de munca, normele de amortizare sa tina seama atat de uzura fizica, cat si de cea morala, volumul fondului de amortizare sa permita recuperarea tuturor cheltuielilor pentru inlocuirea activelor imobilizate.

Evaluarea realista a activelor imobilizate constituie o conditie esentiala pentru stabilirea corecta a amortizarii.Supraevaluarea sau subevaluarea acestora conduce la constituirea nejustificata a unui fond de amortizare mai mare sau mai mic fata de nevoile de inlocuire a mijloacelor de munca, ceea ce se rasfrange asupra cheltuielilor si a profitului, denaturand marimea lor rela.

Pentru ca fondul de amortizare sa corespunda realmente necesitatilor de inlocuire a activelor imobilizate trebuie acordata atentia cuvenita valorii la care se calculeaza amortizarea.Daca in perioada de la introducerea activelor imobilizate si pana la scoaterea lor din uz, nu se modifica valoarea acestora, este normal sa se calculeze fondul de amortizare asupra valorii initiale (de achizitie) ; in acelasi fel se pune problema daca in cursul anului nu intervin modificari in volumul activelor imobilizate, fondul de amortizare calculandu-se asupra valorii existente in interprindere la inceputul anului.Daca in cursul perioadei de functionare respectiv, in cursul unui an se produc schimbari in volumul activelor (intrari sau iesiri) se va amortiza valoarea medie, tinandu-se seama deci, de miscarile survenite in cursul anului.

Constituind o insemnata sursa proprie pentru autofinantarea investitiilor, fondul de amortizare trebuie determinat stiintific incat amortizarea sa corespunda atat procesului stiintific incat amortizarea sa corespunda atat procesului obiectiv de uzare fizica si morala, cat si necesitatilor de constituire a fondurilor necesare inlocuirii activelor imobilizate materiale uzate.

Imprimarea unui ritm prea accelerat de amortizare conduce la incarcarea excesiva a costurilor, micsorarea profitului si subevaluarea celorlalti indicatori de eficienta, putand sa se ajunga la situatia anormala in care desi fondul de amortizare este constituit integral, activele imobilizate mai prezinta, inca, posibilitati de functionare. Si dimpotriva, aplicarea unui ritm de amortizare prea lent comparativ cu procesul uzurii fizice si morale poate conduce la situatia in care, la un moment dat, activele imobilizate trebuie scoase din functiune, nemai-prezentand caracteristici de intrebuintare, fara sa se fi constituit integral fondul de amortizare.Aceasta din urma alternativa are consecinte neavenite intrucat, diminuand ireal costurile se denatureaza indicatorii de eficienta economica, supraevaluandu-i.

Amortizarea, ca element al costurilor de productie, reduce baza impozabila si deci micsoreaza impozitul pe profit datorat statului, concomitent cu crearea surselor necesare inlocuirii activelor materiale impozabile.Din acest punct de vedere toate interprinderile sunt profund interesate sa-si amortizeze activele imobilizate.Desi este o sursa principala pentru inlocuire, amortizarea are o influenta neutra asupra autofinantarii : daca se constituie fond de amortizare, cresc costurile, se micsoreaza beneficiile si posibilitatea folosirii acestora pentru autofinantare ; daca nu se constituie fond de amortizare, creste volumul beneficiilor si posibilitatea folosirii lor pentru autofinantare.Sursele de autofinantare sunt aceleasi, ca volum, indiferent ca iau forma beneficiilor sau fondului de amortizare.

In scgimb, politica de amortizare, modul de calcul si metoda de amortizare utilizata pot avea o influenta hotaratoare pentru politica de investitii a interprinderii.

Interprinderile aleg metode de amortizare in functie de politica financiara pe care o promoveaza, de volumul resurselor pe care doreste, sa le constituie pentru investitii intr-un an sau altul.Metoda de amortizare utilizata la un moment dat, nu este ireversibila ; se poate trece la alt sistem de amortizare, se poate intrerupe sau inceta amortizarea.In cazul incetarii amortizarii cresc fluxurile negative reprezentand plati in contul impozitului pe profit, scazand corespunzator fluxurile de investitii.O astfel de politica de amortizare se poate aplica atunci cand interprinderea nu are prevazute obiective de investitii de finantat sau cand doreste sa prezinte in fata actionarilor o rentabilitate mai mare a activelor sale.

Dimpotriva, in cazul ca interprinderea doreste sa constituie fonduri masive pentru investitii in prima parte a intervalului de exploatare, poate aplica metoda regresiva de amortizare care creeaza avantajul unei scaderi a fiscalitatii, crescand sursele de autofinantare.Metoda regresiva de amortizare mai creeaza si avantajul ca in perioade inflationiste, impozitele sunt platite de intreprindere in moneda depreciata.

Daca amortizarea este subevaluata, scad costurile, creste beneficiul si rata rentabilitatii estompand eventuale pierderi, se fac distribuiri de dividente necuvenite, valoarea activelor materiale imobilizate apare subevaluata, dar fondul de amortizare devine insuficient pentru inlocuire.

Daca, amortizarea este supraevaluata, cresc costurile, scade beneficiul si rata rentabilitatii in mod ireal, este afextata repartitia dividendelor si volumul impozitelor catre stat in schimb se formeaza un fond de amortizare mare care, daca nu este corelata cu necesitati crescute de investitii, poate sta neutilizat.

Prin urmare politica de amortizare promovata de intreprindere trebuie conceputa ca o linie strategica menita sa serveasca scopurilor imediate sau mai indepartate de cresterea economica.

Elementele sistemului de amortizare.

''Amploarea si ritmul uzurii fizice si morale, precum si parametri fundamentali ai politicii financiare promovate, se oglindesc in nivelul si modul de asociere a unor elemente esentiale, care in ansamblul lor formeaza sistemul de amortizare''

Elementele definitorii ale oricarui sistem de amortizare in functie de care se previzioneaza si calculeaza efectiv amortismentul sunt : valorile de amortizat, duratele de serviciu(de functionare) si normele de amortizare.Existenta mai multor sisteme de amortizare este determinata de reglementarile diferite ale modului de determinare a acestor elemente , gratie politicii financiare promovate de autoritatile publice si private specifice diferitelor grupe de state si etape de dezvoltare economico-sociale.

a) Valorile de amortizat reprezinta baza sistemului de amortizare, pentru ca in functie de modul lor de estimare se produc implicatii atat in ceea ce priveste nivelul costurilor de productie sau comercializare, cat si in ceea ce priveste asigurarea echilibrului dintre reproductia activelor imobilizate in forma valorica, pe de o parte, si reproductia lor fizica(materiala), pe de alta parte.In functie de reglementarea diferita, valoarea de amortizat poate fi :

Valoarea de intrare(contabila) a activului imobilizat ;

Valoarea de intrare diminuata cu valoarea rezisuala estimata ;

Valoarea de intrare majorata cu valoarea reparatiilor capitale, in situatia in care amortizarea este sursa de finantare si a acestora ;

Valoarea contabila neta(ramasa neamortizata) ;

In etapa actuala, in Romania, in functie de metoda de amortizare

folosita, valoarea de amortizat este data de valoarea de intrare sau

valoarea contabila neta a mijlocului fix.

Valoarea de intrare a mijlocului fix poate fi :

-costul de achizitie(valoarea de achizitie) pentru bunurile procurate cu titlu oneros.Costul de achizitie este egal cu pretul de cumparare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare si alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea in stare, de utilitate sau intrarea in gestiune a bunului respectiv.In cazul mijloacelor fixe, costul initial include si costurile estimate pentru demontarea si mutarea activului, respectiv costurile de restaurare a amplasamentului la sfarsitul duratei de viata a acestuia.Aceste costuri se relecta prin constituirea unui provizion corespunzator.

-costul de productie pentru mijloacele fixe produse sau construite de intreprindere ;

-valoarea de utilitate stabilita in functie de pretul pietei, starea si amplasarea bunurilor obtinute cu titlu gratuit ;

-valoarea de aport convenita de parti, determinata prin expertiza, adica stabilita in functie de pretul pietei, utilitate, stare si amplasare, pentru mijloacele fixe intrate cu ocazia asocierii sau fuziunii, conform statului si contractului de societate.

De regula, mijloacele fixe trebuie sa figureze la aceasta valoare pe toata durata existentei lor in interprindere.Insa, activitatea economica este supusa unei permanente evolutii, atat datorita actiunii progresului tehnic, modificarii modului de organizare a proceselor de munca, cat si procesului inflationist.In consecinta, se modifica si valoarea de iblocuire a mijloacelor fixe, fapt care determina si reevaluarea lor periodica.Valoarea de inlocuire a mijlocului fix este data de suma cheltuielilor necesare pentru inlocuirea unui mijloc fix uzat sau unul nou, identic.

Prin reevaluarea mijloacelor fixe se intelege operatiunea de stabilire a valorii actuale a fiecarui mijloc fix existent in patrimoniul interprinderii.Valoarea actuala se determina in functie de pretul pietei pentru mijloacele fixe similare noi si gradul de uzura al mijlocului fix la data reevaluarii.

Valoarea contabila neta este partea din valoarea de intrare a mijlocului inca neomortizata la un moment dat.Ea se foloseste in urmatoarele situatii :

-in calcularea amortismentului prin unele metode accelerate de amortizare ;

-in stabilirea sumei de recuperat pe seama cheltuielilor de exploatare, suma nedeductibila in calculul profitului impozabil, pentru mijlocele fixe casate inainte de scadenta ;

-la intocmirea bilantului contabil ; in activ, activele imobilizate se inscriu numai la valoarea neamortizata ;

-in calcularea indicatorilor de eficienta ai utilizarii mijloacelor fixe, aceasta exprimandu-se atat in functie de valoarea de intrare, cat si in functie de valoarea contabila neta.

In legatura cu valorile de amortizat, in practica financiara se utilizeaza si urmatoarele notiuni : valoare reziduala si valoare medie anuala.

Valoarea reziduala este data de suma ce se recupereaza din lichiditatea mijlocului fix prin valorificarea materialelor si pieselor de schimb rezultate din dezmembrare, demolare.Daca la expirarea duratei de serviciu, mijlocul fix este valorificat ca atare, atunci valoarea reziduala este data de pretul de vanzare a acestuia.In tarile in carede ea se tine seama in stabilirea valorii de amortizat, valoarea reziduala este stabilita in cota procentuala din valoarea de intrare a mijlocului fix, cota stabilita in functie de observatiile statistice pe intervale de timp suficient de sugestive prin raportarea sumei nete din valorificarea la valoarea de intrare a mijlocului fix.

Valoarea medie anuala a mijloacelor fixe este utilizata in activitatea de previzionare a amortismentului, atunci cand se aplica sistemul liniar sau proportional de amortizare.Ea desemneaza volumul mediu anual al mijloacelor fixe programate a fi in functiune, evaluate la valorile de intrare corespunzatoare.Recurgerea la calculul valorii medii anuale a mijloacelor fixe, este impusa de urmatoarele imprejurari :

-normele de amortizare sunt marimi medii anuale ;

-masa mijloacelor fixe supuse amortizarii este o marime variabila in cursul exercitiului, ca urmare a multiplelor intrari si iesiri de mijloace fixe in si din starea de amortizabilitate.Prin iesirea din stare de amortizabilitate, potrivit legislatiei actuale, se intelege de regula, expirarea duratei de functionare a mijlocului fix si, doar prin exceptie, casarea unor mijloace fixe inaintea expirarii duratelor normale de functionare.

Valoarea medie anuala(Vma) se determina astfel :

Vma= Vo+Vmi+Vme; unde:

Vo=valoarea de intrare a mijloacelor fixe existente la inceputul anului;

Vmi=valoarea medie a intrarilor de mijloace fixe in functiune in cursul anului ;

Vme=valoarea medie a iesirilor de mijloace fixe din functiune in cursul anului/

La randul ei, valoarea medie a intrarilor si respective iesirilor de mijloace fixe, se calculeaza cu ajutorul relatiilor:

n

Vmi= Vii*Ifi/12

i=1

Si  n

Vme= VIi*Infi/12

i=1

In care :

VIi= valoarea de intrare a mijloacelor fixe intrate, respectiv scoase din functiune ;

Ifi= numarul lunilor de functionare in timpul anului pentru mijlocul fix ''i'';

Infi= numarul lunilor de nefunctionare in timpul anului pentru mijlocul fix''i''.

Se considera luni de functionare sau nefunctionare intervalul care incepe cu luna urmatoare celei in care a avut loc intarea, respective iesirea mijlocului fix si pana la finele anului.In practica altor tari(de pilda Franta), intervalul de functionare sau nefunctionare se masoara in zile calendaristice, incepand cu ziua punerii sau scoaterii mijlocului fix din functiune.

b)Duratele de serviciu(functionare) reprezinte cel de-al doilea element essential al sistemului de amortizare, pentru ca intinderea influenteaza marimea amortismentului annual.Unii autori, fac distinctie intre durata de functionare care poate fi mai scurta sau mai lunga si durata de amortizare cea avuta in vedere de legiuitor pentru calculul normelor de amortizare.Afirmatia este cu atat mai pertinenta, daca se are in vedere faptul ca legislatia unor tari prevede pentru anumite categorii de mijloace fixe posibilitatea amortizarii lor intr-un singur an, pe motive de simplificare a evidentei(in cazul Germaniei pentru mijloacele fixe sub un anumit plafon valoric) sau pentru crearea surselor necesare reimprospatari la intervale scurte de timp a utilajelor dei ramurile cu noutatile tehnologice cele mai frecvente ( de ex ,cazul Franteiin intervalele de timp limitate pentru utilaje necesare cercetarii stiintifice, luptei contra poluarii atmosferice, vehiculelor electrice).In cea ce ne priveste, vom continua sa numim durate de serviciu(functionare), deoarece indeplinesc dublu rol.Ele servesc, in primul rand , ca durate de amortizare, pe intervalul carora trebuie recuperate valorile de intrare ale mijloacelor fixe.In consecinta, in functie de ele, se determina amortismentul anual, care constituie o parete apreciabila a resurselor anuale de finantare a investitiilor si, in acelsi timp, un element considerabil al costurilor de productie.In al doilea rand, necesitatea stabilirii duratelor de functionare are un caracter obiectiv, deoarece in functie de ele se previzioneaza nivelul viitor al productiei mijloacelor fixe, cererea de astfel de bunuri fiind influentata, in mod direct, de necesitatea inlocuirii mijloacelor fixe uzate, necessitate care apare la expirarea duratelor de serviciu ale mijloacelor fixe existente.

In raport de durata de viata a mijloacelor fixe, cat si de modul de folosire a acestora, literature de specialitate distinge mai multe categorii de durate de serviciu ale acestora, astfel:

-durata de serviciu tehnica sau durata fizica de exploatare, ce reprezinta durata potentiala totala de serviciu a unei masini ,utilaj, cladiri.In aprecierea duratei fizice de exploatare, nu se ia in considerare influenta uzurii morale, neconcordanta, deci, cu progresul tehnic si a altor factori imprevizibili care pot scurta durata de utilizare.In principiu, eceasta durata poate fi nedeterminata in timp, datorita efectului reparatiilor capitale ce se aplica periodic utilajului ;

- durata economica de exploatare sau perioada in care mijlocul fix este capabil sa aduca proprietarului profit.Aceasta durata este mai mica decat durata de serviciu tehnica, fie datorita uzurii morale, fie datorita neconcordantei cu noile conditii de productie aparute intre timp.

-durata de serviciu optima, este intervalul de timp in care folosirea utilajului are o eficienta maxima, adica raportul intre rezultatele utile se obtin cu un mijloc fix si cheltuielile ocazionate de utilizare a lui, este maxima.

-durata de serviciu admisibila, este intervalul de timp dintre momentul punerii lui in functiune si cel in care productia care se obtine cu mijlocul fix nu mai contine profit, datorita mentinerii lui in functiune.Aceasta durata apare atunci cand agentul economic nu8 are resurse suficiente pentru inlocuirea lui la expirarea duratei de serviciu optime.

In multe tari cu economie de piata dezvoltata, intreprinzatorul are dreptul de a-si stabili el insusi durata de serviciu a mijlocului fix si, din acest punct de vedere, este evident ca incearca sa-si programeze exploatarea utilajului pe durata de serviciu optima, cand efectele obtinute din exploatarea lui sunt maxime.

c)Normele de amortizare.

Orice sistem de amortizarese caracterizeaza prin norme de amortizare determinate printr-o metodologie proprie.In general, insa, normele de amortizare sunt norme analitice determinate pe fiecare mijloc fix sau grupa omogena de mijloace fixe in parte care au aceasi durata de functionare, sau norma unica, stabilita ca o norma medie pentru ansamblul mijloacelor fixe ale interprinderii.

Norma de amortizare, in principiu, poate fi definita ca fiind marimea amortizarii exprimate in procente fata de valoarea de intrare a miloacelor fixe.Intrucat in sistemul nostru de amortizare duratele normale corespund regimului liniar sau proportional de amortizare, norma de amortizare este functie invers proportionala cu durata normala de functionare.Exista atatea norme analitice de amortizare cate durate normale diferite sau legiferate.

Astfel, relatia de calcul a normei de amortizare analitice corespunzatoare sistemului proportional este :

Na=Vi/Dn/Vi*100 =1/Dn*100

In care :

Na= norma de amortizare ;

Vi= valoarea de intrare a mijlocului fix;

Dn= durata normala de functionare a mijlocului fix.

In activitatea de programare a amortismentului, pentru ratiuni de simplificare, sau in aprecierea amortismentului necesar in stabilirea altor indicatori economico-financiari(costuri, valoare adaugata bruta), se utilizeaza si norma unica de amortizare sau cota medie anuala de amortizare.

Regimuri de amortizare utilizate in Romania

Amortizarea activelor imobilizate se realizeaza in mod diferit, dupa cum este vorba de imobilizari necorporale sau imobilizari corporale.

Imobilizarile necorporale se amortizeaza astfel :

-cheltuielile de constituire si cheltuielile de cercetare-dezvoltare se amortizeaza intr0o perioada de cel mult 5 ani ;

-brevetele,licentele, know-how-ul, marcile de fabrica si de comert subscrise ca aport sau achizitionate se amortizeaza pe durata prevazuta pentru utilizarea lor de catre detinator.

-programele informatice create sau achizitionate se amotizeaza in functie de durata probabila de utilizare care inse, nu poate depasi 5 ani.

Imobilizarile corporale se amortizeza astfel

- terenurile, lacurile, baltile si iazurile nu se supun amortizarii,ci numai investitiile (amenajarile) efectuate pe acestea.

-mijloacele fixe, prin utilizarea unuia din urmatorele regimuri : amortizare liniara , amortizarea degresiva sau amortizarea accelerate.

a)Amortizarea liniara se aplica cu preponderenta in toate ramurile economice, in functie de duratele si normele de amortizare analitica reglementate;

b)Amortizarea degresiva este o varianta a sistemului accelerat cu norma constanta si valoare de amortizat decrescatoare.Aplicarea metodei presupune parcurgerea urmatoarelor etape:

-se determina norma de amortizare liniara in functie de durata normala a mijlocului fix:

Na=1/D*100 ;

-se determina norma de amortizare majorata prin multiplicarea normei liniare cu coeficientul prevazut de lege :

Nam=Na*C

Pentru multiplicare sunt prevazuti urmatorii coeficienti :

I.           1,5 pentru mijloacele fixe cu durata 2-5 ani ;

II.        2 pentru mijloacele fixe cu durata 5-10 ani ;

III  2,5 pentru mijloacele fixe cu durata >10 ani ;

Pentru exemplificare, consideram ca o interprindere a achizitionat in decembrie 1995 un mijloc fix cu valoare de intrare de 10000 mii lei, si care conform catalogului duratelor de functionare are o durata de 8 ani.

Na=1/8*100=12,5%

Nam=12,5*2=25%

Amortizarea anuala va evolua astfel :

Dupa anul al IV-lea :

-prin metoda degresiva :

As=3164*25%=791 mii lei

-valoarea de recuperat proportionala pe numarul anilor ramasi95-8)

3164/4=791 mii lei

Intrucat cele doua sume sunt egale, rezulta ca dupa cel de-al IV-lea an se explica amortizarea liniara pentru ca sa se recupereze intrega valoare a mijlocului fix.

Amortizarea degresiva in Romania se aplica deiferentiat in functie de data intrarii mijlocului fix in patrimoniul intreprinderii.Pentru mijloacele fixe existente in interprinderi inaintea aplicarii legii amortizarii(1 ianuarie 1994) calculul amortismentului se face conform principiului enuntat anterior si ilustrat prin exemplu/Pentru mijloace fixe intrate dupa aceasta data, amortizarea degresiva reflecta si uzura morala prin norma aplicata astfel ca durata de recuperare a valorii de amortizat este mai mica decat durata normala stabilita de legiuitor.

c)Amortizarea accelerata- consta in includerea, in primul an de functionare, in cheltuielile de exploatare a unei amortizari anuale de 50% din valoarea de intrare a mijlocului fix.In anii urmatori amortismentele anuale se calculeaza dupa regimul liniar, prin raportarea valorii ramase de amortizat la numarul de ani de utilizare ramasi.Utilizarea regimului de amortizare accelerata se aproba de Ministerul de Finante la propunerea adunarii generale a actionarilor pentru societatile comerciale sau a consiliului de administratie pentru regiile autonome pe baza unei documentetii de fundamentare.Documentatia cuprinde date cu privire la indicatorii economico-financiari, indicatorii de eficienta economica si eficienta financiara pe baza carora se acorda un numar de puncte.Indicatorii de eficienta economica( rata capitalului propriu fata de activele fixe, rata capitalului permanent fata de activele fixe, ponderea activelor fixe in totalul activului economic, eficienta utilizarii activelor fixe) si indicatorii de eficienta financiara( rata rentabilitatii financiare, rate rentabilitatii veniturilor, rata rentabilitatii capitalului consumat,) sunt calculativarianta : fara amortizare accelerata si cu amortizare accelerata, punctajul acordandu-se in functie de gradul de reducere a ponderii indicatorilor cu amortizare accelerata fata de indicatorii fara amortizare accelerata.

Exemplul de calcula a amortizarii accelerate :o intreprindere achizitioneaza un mijloc fix cu o valoare de 8000 mii lei care are o durata normala de functionare de 5 ani.Evolutia normei de amortizare si amortismentelor anuale se prezinta astfel :

Programarea si calculul efectiv al amortismentului

Necesitatea programarii amortismentului este determinata de actiunea urmatorilor factori :

-fiind o importanta sursa de finantare a investitiilor, nu este posibila programarea investitiilor fara a se cunoaste suma resurselor disponibile pentru finantarea lor ;

-fiind si o componenta a cheltuielilor de exploatare, nu este posibila elaborarea programuli costurilor fara aprecierea prealabila a tuturor elementelor sale si, deci, si a nivelului amortismentului ;

-cerinta stabilirii unor marimi de control, de comanda in functie de care sa se verifice pe parcurs functionarea mecanismului financiar al interprinderii intre care pot fi enumerate si '' amortismentul orar''. '' amortismentul la 1000 lei cifra de afaceri'', ''amortismentul la 1000 lei valoare adaugata''.

In procesul programarii amortismentului, pot fi utilizate doua metode :

metoda analitica

metoda sintetica(globala)

a)Metoda analitica de programare se bazeaza pe utilizarea normelor

analitice de amortizare si presupun intr-o prima faza operatiuni prealabile de ordonare a mijloacelor fixe.Mijloacele fixe impartite pe cele sase grupe prevazute de clasificatia la nivel national sunt ordonate in cadrul fiecarei grupe pe categorii omogene in functie de durata lor normala de utilizare.Se obtine, astfel, un sir de categorii de mijloace fixe, ordonate mai intai grupa celei careia ii apartin(y) si apoi, in cadrul fiecarei grupe, dupa durata normala de functionare(i).

b)Metoda sintetica(globala) se aplica doar la agentii economici la care structura fizica, pe grupe, a mijloacelor fixe nu sufera schimbari semnificative de la un an la altul.Este o metoda operativa de calcul ce ia in calcul cota medie de amortizare din anul precedent si valoarea medie anuala a mijloacelor fixe din anul de plan

In conditiile extinderii utilizarii tehnici electronice de calcul, metoda sintetica este tot mai putin folosita, intrepriderile calculand pe baza metodei analitice cota medie de amortizare mai mult pentru necesitati de analiza.

Calculul amortismentului efectiv

In cursul anului, amortismentul efectiv se determina lunar in functie de cota medie de amortizare din program si soldul mijloacelor fixe la sfarsitul lunii precedente.Suma determinata se introduce in cheltuielile de exploatare a lunii respective.

Amortizarea se calculeaza de la data punerii in functiune a acestora si pana la recuperarea integrata a valorii de intrare.Includerea amortizarii in cheltuielile de exploatare se face in corelatie cu gradul de utilizare a mijloacelor fixe de baza, care definesc activitatea de amortizare a agentului economic si care sunt nominalizate de legiuitor pe ramuri si feluri de activitati.

Gradul de utilizare a mijloacelor fixe se calculeaza astfel :

Gu1=Em1/Emo*k*Ipr, in care

Em1= indicatorul de eficienta a mijloacelor fixe de baza in anul de referinta;

Em0= indicatorul de eficienta a mijloacelor fixe de baza in anul de baza;

K= coefficient de corectie calculate in functie de evolutia preturilor produselor activitatii de baza;

Ipr= coeficientul mediu de prêt rezultat in urma reevaluarii mijloacelor fixe.

La randul sau, indicatorul de eficienta a mijloacelor fixe se determina astfel

Em= Ve/Vma, in care

Ve= veniturile din exploatare;

Vma= valoarea medie anuala a mijloacelor fixe.

Coeficientul de corelatie de determina dupa formula:

K=1/Ip, in care

Ip= coeficientul mediu anual de pret in subramura sau domeniul de activitate specific intreprinderii.

De asemenea, coeficientul mediu de pret rezultat in urma reevaluarii mijloacelor fixe se determina astfel :

Ipr= Vma1/Vma0

Diferenta de amortizare rezultata ca urmare a neutilizarii mijloacelor fixe se scoate din cheltuielile de exploatare si se evidentiaza in contul in afara bilantului '' Amortizarea aferenta gradului de neutilizare a mijloacelor fixe''.