EVAZIUNEA FISCALA

EVAZIUNEA FISCALA

Evaziunea fiscala este unul din fenomenele economico-sociale de maxima importanta, cu care toate statele de astazi se confrunta, într-o masura mai mare sau mai mica. Eradicarea sa este practic imposibila, de aceea tot ce se poate face, efectiv, în acest domeniu, este limitarea la maximul posibil a acestui fenomen,

Literatura de specialitate da multiple interpretari conceptului de evaziune fiscala. Una dintre acestea defineste "evaziunea fiscala" ca fiind "totalitatea procedeelor licite sau ilicite cu ajutorul carora, cei interesati sustrag, în totalitate sau în parte, materia lor impozabila obligatiilor stabilite prin legile fiscale" . Un alt sens al conceptului de evaziune fiscala a fost dat de M. Duverger, care aprecia ca acest fenomen "desemneaza ansamblul manifestarilor de fuga din fata impozitului", în acest sens, existând evaziune fiscala, în sensul propriu al termenului, atunci când "cel care ar trebui sa plateasca impozitul, nu îl plateste, fara ca obligatia acestuia sa fie transmisa asupra unui tert". O alta definitie a evaziunii ar fi cea data de Carmen Cordunenau, care precizeaza ca "evaziunea fiscala consta în sustragerea contribuabililor de la plata obligatiilor fiscale care le revin, în mod partial sau total, utilizând lacunele legislative sau recurgând la manevre ingenioase, în scopul ascunderii materiei impozabile".

Indiferent de modul in care a fost definit acest fenomen, evaziunea fiscală reprezintă, de fapt , neîndeplinirea, de către contribuabil, a obligatiilor fiscale.

   Domeniul de manifestare a evaziunii fiscale este atât de intins pe cât este de larg si variat câmpul de aplicare a impozitelor. Totusi, ea se manifesta pregnant, in special, in domeniul impozitelor directe, influentând randamentul acestora.
    In functie de modul cum poate fi savârsita, evaziunea fiscala cunoaste doua forme de manifestare:

evaziune legala (realizata la adapostul legii);

evaziune frauduloasa (ilicita).

FORMELE EVAZIUNII FISCALE

Din punct de vedere al modului cum poate fi savârsita, al raportului care exista între fenomenul în cauza si legislatia în vigoare, evaziunea fiscala cunoaste doua forme de manifestare:

evaziune fiscala licita (realizata la adapostul legii);

evaziune fiscala ilicita (frauduloasa) sau frauda fiscala.

Din punct de vedere spatial se pot identifica:

evaziunea fiscala la nivel national;

evaziunea fiscala internationala.

Evaziunea fiscala licita

Evaziunea fiscală licită reprezintă sustragerea unei părti din materia impozabilă, fără ca acest lucru să fie considerat contraventie sau infractiune. Ea presupune exploatarea cadrului normativ existent, în sensul valorificarii inteligente a inconsecventelor, contradictiilor sau echivocitatii unor prevederi legale, în scopul evitarii obligatiilor legale catre stat.

Exista cazuri in care evitarea platii obligatiilor fiscale poate conduce la concluzia ca si aceasta forma a evaziunii fiscale atrage culpa subiectului economic implicat. Cu toate acestea, acestuia nu i se aplica sistemul de penalitati care însoteste frauda fiscala, având în vedere faptul ca acesta nu a încalcat nici o lege, ci practic a profitat de legislatia existenta (sau de lipsa ei), "recurgând la o combinatie neprevazuta de legiuitor si, în consecinta, tolerata prin scapare din vedere". Singurul "vinovat" de producerea evaziunii fiscale legale fiind, deci, legiuitorul.

Evitarea obligatiilor fiscale, în limitele legii, necesita, de obicei, asistenta din partea unor contabili sau avocati specializati în domeniul fiscal. Aceste costuri de evitare sunt suportate si justificabile doar pentru contribuabilii cu venituri mari, în timp ce contribuabilii cu venituri modeste apeleaza, atunci când se sustrag impozitului, la frauda fiscala, deoarece nu presupune costurile unei consultante specializate. Frecventa acesteia este mai accentuata în perioadele când se modifica sau se introduc legi noi, precum si atunci când statul utilizeaza, în mod intentionat, impozitul în scopul promovarii unor politici stimulatoare fata de anumite categorii socio-profesionale sau în anumite domenii de activitate.

În practica, faptele de evaziune fiscala licita, bazate pe interpretarea favorabila a legii, sunt foarte diversificate, în functie de inventivitatea contribuabilului si larghetea legii.

Evaziunea fiscala licita este favorizata de:

- acordarea unor facilitati fiscale sub forma unor exonerari, scutiri partiale, reduceri, deduceri, etc.;

- acordarea unor scutiri delimitate temporar, în cazul înfiintarii de noi societati comerciale;

- scoaterea de sub incidenta impozitului a veniturilor aferente depozitelor bancare si a celor provenite din plasamente în obligatiuni emise de stat;

- nereglementarea cheltuielilor generale ale societatilor comerciale, aceasta creând tentatia supra -evaluarii, prin cresterea, nejustificata economic, a acestora;

- impunerea veniturilor realizate de anumite categorii de persoane fizice, pe baza unor norme medii de venit, creeaza conditii pentru contribuabilii care realizeaza venituri mai mari decât media, sa nu plateasca impozit pentru diferenta respectiva;

- exploatarea unor lacune ale legii, etc.

În România, evaziunea fiscala licita s-a realizat, adesea, pe baza:

- facilitătilor fiscale acordate de guvern: esalonari, amânari sau scutiri la plata impozitelor si taxelor, a majorarilor si penalitatilor aferente acestora. Astfel, au fost avantajati contribuabilii rau-platnici în defavoarea celor care au înteles sa-si onoreze obligatiile fiscale în termenele legale.

Un exemplu reprezentativ si bine cunoscut, în România, de utilizare a facilitatilor fiscale pentru sustragerea de la impozitare îl reprezinta procedeul înfiintari de societati în lant de catre acelasi patron sau grup de asociati, dupa ce o societate a acestora iesea din perioada de scutire de la plata impozitului pe profit.

- omisiuni în reglementarea unor impozite si taxe. De exemplu, persoanele fizice autorizate în productia de bauturi alcoolice, în perioada 1993-1995, au fost omise din categoria subiectilor impozabili, combustibilul M si unele derivate ale motorinei nu au fost supuse accizarii, etc. O alta sursa importanta de evaziune fiscala licita, la îndemâna persoanelor fizice, a constituit-o neimpozitarea, pâna în 2004, a unor venituri realizate de acestea (veniturile realizate din vânzarile imobiliare, câstigurile de capital, veniturile ocazionale).

Prin urmare evaziunea fiscala licita va actiona ori de câte ori prin legile fiscale sunt lasate posibilitati de optiune, de exceptie de la regula, de omisiune, de interpretare în mai multe modalitati a legii, acolo unde exista exprimate facilitati fiscale, în anumite cazuri definite de lege, evaziunea licita fiind favorizata de existenta unei legislatii paralele pentru o firma, care îsi poate, astfel, reorganiza activitatea în asa fel încât sa profite de pe urma acesteia.

Aceasta forma a evaziunii fiscale poate fi evitata prin corectarea si îmbunatatirea cadrului juridic prin care a devenit posibila, însa, de multe ori, existenta unor interese politice, economice si sociale, determina tolerarea tacita a unor situatii evazioniste.

Evaziunea fiscala ilicita ( frauda fiscala) :

Evaziunea fiscala frauduloasa (frauda fiscala), constituie o forma de eludare agravanta, fiind studiata, analizata, legiferata si sanctionata, prin masuri pecuniare si privative de libertate, ori de câte ori este depistata. Aceasta consta, deci, în ascunderea ilegala, totala sau partiala, a materiei impozabile ce catre contribuabili, în scopul reducerii sau eliminarii obligatiilor fiscale ce le revin.

Evaziunea fiscala frauduloasa se prezinta sub urmatoarele forme:

a) evaziunea traditională (prin disimulare), care consta în sustragerea, partiala sau totala, de la plata obligatiilor fiscale, fie prin întocmirea si depunerea de documente incorecte, fie prin neîntocmirea documentelor cerute de legislatia în vigoare.

Aceasta forma a evaziunii fiscale frauduloase presupune o serie de procedee, printre care:

- întocmirea unor declaratii fiscale false sau neîntocmirea acestora;

- reducerea intentionata a încasarilor, în scopul reducerii T.V.A. si a profitului impozabil, prin încasari în numerar fara chitante si vânzari fara factura;

- cresterea voita a cheltuielilor pentru a diminua profitul impozabil;

- producerea si comercializarea de bunuri si servicii în mod clandestin;

- desfasurarea unor activitati profesionale recompensate în mod clandestin (la negru);

- diminuarea valorii mostenirilor primite si a tranzactiilor cu bunuri imobiliare, etc.

b) evaziunea juridică, consta în a ascunde adevarata natura a unui organism sau a unui contract (de exemplu, când un contract de asociere este transformat, în mod ascuns, într-un contract de munca, pentru ca beneficiarul acestuia sa obtina anumite avantaje din calitatea de salariat sau invers) pentru a scapa de anumite consecinte fiscale.

c) evaziunea contabilă, greu de identificat în practica, consta în a crea impresia unei evidente contabile corecte, utilizând documente false, în scopul cresterii cheltuielilor, diminuarii veniturilor, reducerii profitului impozabil si, în consecinta, a obligatiilor fiscale datorate statului.

d) evaziunea prin evaluare, consta în diminuarea valorii stocurilor, supraestimarea amortismentelor si provizioanelor în scopul deplasarii profitului în viitor. Domeniile cele mai propice fraudei fiscale sunt comune tuturor tarilor, ele fiind reprezentate, în special, de activitatile tertiare (comertul si serviciile) si de constructii. Comertul detine, însa, primul loc în cadrul activitatilor generatoare de economie subterana. Frauda este extrem de extinsa în cazul veniturilor declarate de contribuabili, cum este cazul impozitului pe venitul global si a impozitului pe societate (pe profit). În cazul impozitelor retinute la sursa, precum si în cazul impozitelor locale, când administratia stabileste bazele de impozitare, posibilitatile de frauda sunt mai reduse.

Pe categorii de contribuabili, se considera ca cele mai mari posibilitati de fraudare le au contribuabilii care desfasoara activitati industriale si comerciale precum si cei care desfasoara activitatii libere (avocati, medici, arhitecti, etc).

Actele de evaziune fiscala frauduloasa prezinta numeroase aspecte dintre care, principalele se refera la:

. sustragerea de la plata impozitelor printr-o înregistrare incorecta a operatiunilor economice

în actele contabile;

. înfiintarea "companiilor fantoma" si conducerea de activitati evazioniste în numele

acestora;

. distrugerea documentelor importante si a evidentelor contabile;

. conducerea unor evidente contabile duble;

. elaborarea si prezentarea unor date nereale, în balantele contabile;

. nedeclararea anumitor activitati comerciale sau a unor surse de impozitare;

. subzistenta unor activitati economice fara declararea subsidiarilor, punctelor de lucru si

antrepozitelor;

. prezentarea de documente false privind operatiunile de import-export.

În continuare, sunt prezentate, unele din cele mai utilizate tehnici de fraudare fiscală, constatate în urma actiunilor de control efectuate, în România, grupate pe categorii de obligatii fiscale:

a) în cazul impozitului pe profit:

- reducerea bazei de impozitare, prin includerea pe costuri a unor cheltuieli, fara documente justificative sau baza legala (amenzi, penalitati, etc.);

- înregistrarea unor cheltuieli supradimensionate sau peste limita admisa de lege (amortizari, cheltuieli social-culturale cheltuieli de deplasare, cheltuieli de protocol, etc.);

- deducerea unor cheltuieli personale ale asociatilor sau dobânzi la împrumuturi acordate de patroni propriei societati;

- neînregistrarea integrala a veniturilor realizate, fie prin neîntocmirea documentelor de evidenta primara, fie prin înscrierea în documente a unor preturi de livrare sub cele practicate în mod real;

- transferul veniturilor impozabile la societati nou create în cadrul aceluiasi grup, aflate în perioada de scutire de la plata impozitului pe profit, concomitent cu înregistrarea de pierderi de catre societatea-mama;

- determinarea impozitului pe profit prin aplicarea necorespunzatoare a prevederilor legale, în special în ceea ce priveste reducerea impozitului afferent profitului reinvestit;

- necalcularea de catre unele organizatii nonprofit a impozitului aferent veniturilor rezultate din activitati economice;

- neînregistrarea în contabilitate a diferentelor stabilite prin actele de control sau chiar a obligatiilor privind impozitul pe profit datorat.

b) în cazul taxei pe valoarea adăugată

Inclinatia spre evaziune în materie de T.V.A. este determinata pe de o parte, de tendinta însusirii unor sume deloc neglijabile, iar pe de alta parte, de impactul acestui impozit asupra trezoreriei si lichiditatilor agentilor economici.

Mecanismul principal prin care se realizeaza sustragerea de la plata taxei pe valoarea adaugata îl constituie fie majorarea fictiva a T.V.A. deductibila, prin intrari scriptice de bunuri, fie micsorarea T.V.A. colectata, ca urmare a subevaluarii valorii iesirilor de produse, marfuri si servicii.

Prin urmare:

- aplicarea eronata a regimului deducerilor (deducerea taxei pe valoarea adaugata pe baza unor documente care nu au înscrisa taxa sau chiar deduceri fara documente sau cu documente nelegale, deduceri duble, ca urmare a înscrierii repetate a unor facturi în jurnalele de cumparari, deduceri pe baza unor documente apartinând altor societati comerciale, deducerea taxei pe valoarea adaugata aferenta operatiunilor scutite fara drept de deducere, etc);

- necuprinderea unor operatiuni ce intra în sfera taxei pe valoarea adaugata în baza de calcul a taxei sau necuprinderea în baza de calcul a taxei a tuturor facturilor;

- neevidentierea si nevirarea taxei pe valoarea adaugata aferenta avansurilor de la clienti;

- neînregistrarea ca platitor la depasirea plafonului minim;

- sustragerea de la plata taxei pe valoarea adaugata aferenta importurilor de bunuri, prin prezentarea în vama a unor acte fictive de donatie, de la parteneri externi, în loc de acte de cumparare, precum si neincluderea în deconturi a taxei pe valoarea adaugata de plata în vama;

- emiterea de chitante fiscale si facturi cu taxa pe valoarea adaugata, fara ca agentul economic sa fie platitor si fara sa înregistreze si sa vireze taxa pe valoarea adaugata;

- neutilizarea sau utilizarea defectuoasa a formularisticii tipizate, cu înregistrari incomplete în jurnale sau înregistrari repetate în jurnalele de cumparare, facturi "pierdute", amânarea întocmirii facturilor fiscale în scopul amânarii platii taxei pe valoarea adaugata, recuprinderea în baza de calcul a tuturor elementelor din factura (ambalaje, cheltuieli de transport, etc.);

- sustragerea de la plata taxei pe valoarea adaugata prin declararea unor importuri ca fiind temporare;

- cereri de rambursare nejustificate;

- "erori de calcul", etc., constituie doar câteva din metodele utilizate pentru fraudarea taxei pe valoarea adaugata.

c) în privința impozitului pe salarii:

- neimpozitarea tuturor sumelor platite salariatilor cu titlu de venituri salariale (diverse ajutoare în bani sau în natura, alte drepturi acordate în natura, prime, sume reprezentând participari la beneficiu, stimulente, etc.);

- aplicarea incorecta a tabelelor de impozitare a drepturilor salariale;

- neretinerea si nevirarea impozitului pe salariu datorat pentru persoanele angajate pe baza de conventii civile sau pentru zilieri;

- necumularea , în vederea impozitarii, a tuturor veniturilor salariale;

- neînregistrarea obligatiilor de plata a impozitului pe salarii;

- nerespectarea legislatiei privind stabilirea bazei de impozitare, cumul, scutirile si reducerile de impozit. Impozitului pe venitul global, care a functionat în perioada 2000-2004, a oferit, de asemenea, multiple posibilitati de practicare a evaziunii fiscale legale, printre care:

- necuprinderea, în baza de impozitare, a tuturor veniturilor realizate, în special a celor pentru care impunerea se realiza pe baza declaratiei subiectului impozabil (ex: venituri din chirii, venituri din activitati independente);

- identificarea unor modalitati de generare de cheltuieli fictive cu salarizarea unor persoane, reusindu-se pe aceasta cale plati de natura dividendelor camuflate sub forma de drepturi salariale;

- crearea unor facilitati salariatilor, care sa nu intre în sfera de impunere a impozitului pe venitul global, astfel încât sa plateasca la bugetul de stat un impozit mai mic;

- obtinerea de catre salariati a unor statute ce le confera scutirea de la plata impozitului pe venitul global, cum ar fi: certificate de revolutionari, certificate de handicapati, etc.

d) în ceea ce priveste accizele:

- necuprinderea în baza de impozitare a tuturor sumelor impozabile;

- micsorarea bazei de impozitare prin subevaluarea produselor importate, în vama, prin folosirea de documente duble;

- necalcularea accizelor aferente modificarii concentratiei alcoolice;

- neincluderea accizelor în pretul de vânzare al produselor pentru care se datoreaza accize;

- neevidentierea în contabilitate a obligatiei de plata a accizelor;

- sustragerea de la plata accizelor prin schimbarea denumirii produselor accizate si trecerea lor la produse neaccizate sau accizate cu cote reduse (pentru uleiuri minerale, alcool, etc.).

e) în ceea ce priveste celelalte impozite si taxe datorate bugetului de stat sau bugetelor locale:

- evidentierea în contabilitate a unor cladiri la valori inferioare celor reale;

- nedepunerea, la organele fiscale, a declaratiilor privind cladirile aflate în patrimoniu, a mijloacelor de transport aflate în posesie si a terenurilor detinute sau aflate în administrarea agentilor economici;

- declararea unor date eronate, neactualizate sau nesincere, în ce priveste impozitul pe cladiri, taxa asupra mijloacelor de transport, taxa pentru folosirea terenurilor proprietate de stat, etc.;

- neconstituirea si nevirarea impozitului pe dividende, calcularea eronata a acestuia;

- neretinerea impozitului pe dividende aferent avansurilor acordate în cursul anului, care dupa realizarea profitului si aprobarea bilantului, au avut destinatia de dividende;

- nedeclararea veniturilor realizate, de catre persoanele fizice, din diverse activitati (meditatii, venituri din închirieri, comercializarea de produse prin consignatii, etc.);

- încalcarea prevederilor legale privind modul de desfasurare si impozitare a activitatii de taximetrie auto, de catre persoanele autorizate sa desfasoare astfel de activitati, prin neprezentarea, la organul fiscal, pentru citirea aparatelor de taxat sau alterarea informatiilor furnizate de acestea, etc.

Potrivit oficialilor, cele mai noi si mai utilizate modalitati de fraudare a bugetului statului sunt: simularea unor exporturi; trecerea scriptica a operatiunilor prin mai multe firme; organizarea în asociere a actiunilor frauduloase, prin implicarea mai multor firme dispersate în teritoriu, aparent fara legatura între ele; intocmirea de documente care îndeplinesc doar formal cerintele legale, urmate de transferuri bancare prin care simuleaza stingerea obligatiilor fictive între parteneri.

Datorita complexitatii procesului de tranzitie, a ritmului accelerat al globalizarii, evaziunea fiscala din România este la ora actuala legata de infractiuni economice si financiare, precum si de organizatiile de crima organizata.